Учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим расходам:
- в целом по строительству и по отдельным объектам (зданию, сооружению и др.), входящим в него;
- по приобретенным отдельным объектам основных средств, земельным участкам, объектам природопользования и нематериальным активам.
При строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и затрат.
Наряду с учетом затрат по фактической стоимости застройщик независимо от способа производства строительных работ ведет учет производственных капитальных вложений по договорной стоимости. При организации учета затрат по строительству объектов застройщик должен предусматривать получение информации о воспроизводственной и технологической структуре затрат, способе производства строительных работ, а также предназначении строящихся объектов и иных приобретений.
Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведут на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». На этом счете отражают инвестиции по их видам на специально открываемых субсчетах:
- «Приобретение земельных участков»;
- «Приобретение объектов природопользования»;
- «Строительство объектов основных средств»;
- «Приобретение объектов основных средств»;
- «Приобретение нематериальных активов»;
- «Перевод молодняка животных в основное стадо»;
- «Приобретение взрослых животных»;
- «Выполнение научно-исследовательских, опытноконструкторских и технологических работ» и др.
По дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражают фактические затраты на строительство и приобретение соответствующих активов, а также затраты на формирование основного стада.
Стоимость основных средств нематериальных активов и доходных вложений и материальных ценностей, приобретенных организациями, отражается на дебете счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» согласно оплаченным или принятым к оплате счетам продавцов с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Сумму налога на добавленную стоимость (НДС) по приобретенным ценностям отражают по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и кредиту счета 60. Эти суммы НДС, как правило, принимаются к возмещению из бюджета и списываются с кредита счета 19 в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Учет затрат на строительные работы и работы по монтажу оборудования зависит от способа их производства - подрядного или хозяйственного. При подрядном способе производства выполненные и оформленные в установленном порядке строительные работы и работы по монтажу оборудования отражаются у застройщиказаказчика на дебете счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Суммы НДС по вводимым в эксплуатацию законченным строительным объектам производственного назначения принимаются к возмещению из бюджета в момент ввода строительного объекта в эксплуатацию.
При хозяйственном способе производства указанных работ учет затрат ведется застройщиком также на счете «Вложения во внеоборотные активы» и в соответствии с порядком, установленным Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости строительных работ. При этом на счете «Вложения во внеоборотные активы» отражаются фактически произведенные застройщиком затраты.
Типовыми методическими рекомендациями рекомендуется вести учет затрат на производство строительных работ по следующим статьям расходов:
- «Материалы»;
- «Расходы на оплату труда рабочих»;
- «Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов»;
- «Накладные расходы».
Строительная организация может, исходя из экономической целесообразности, самостоятельно расширять номенклатуру статей на производство строительных работ.
Указанные расходы списывают в дебет счета 08 с кредита счета 10 «Материалы» (на стоимость использованных в строительстве материалов), 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (на сумму начисленной заработной платы работникам, занятым в строительстве), 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (на суммы, начисленные во внебюджетные фонды) и других счетов.
Для приемки заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ составляется Акт о приемке выполненных работ (ф. № КС2), заполняемый по данным Журнала учета выполненных работ.
Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется Справка о стоимости выполненных работ и затрат (ф. № КС3). В этом документе отражаются все затраты подрядчика, в том числе и не предусмотренные сметой.
Приемка строительных объектов в эксплуатацию оформляется Актом приемки законченного строительства объекта (ф. № КС11) и Актом приемки законченного строительства объекта приемочной комиссией (ф. № КС14).
Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, нематериальных и других активов, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 в дебет счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Нематериальные активы» и др. Затраты по завершенным операциям формирования основного стада списываются со счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства».
Сальдо по счету 08 отражает величину капитальных вложений организации в незавершенное строительство и приобретение основных средств и нематериальных активов, а также сумму незаконченных затрат по формированию основного стада.
Схема записей по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» такова:
Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Кредит
Сн - стоимость незавершенных капитальных вложений на начало месяца
Затраты по капитальным вложениям в отчетном месяце
Фактическая себестоимость оприходованных основных средств, доходных вложений в материальные ценности и нематериальных активов (Сн + затраты отчетного месяца Ск)
Ск - стоимость незавершенных капитальных вложений на конец месяца
Аналитический учет по счету 08 ведется по каждому строящемуся или приобретенному объекту, а также по видам животных.

Для учета долгосрочных инвестиций в плане счетов предусмотрен счет 08 Вложения во внеоборотные активы. В учетной практике понятия капитальные вложения и долгосрочные инвестиции являются синонимами: в том и другом случае подразумеваются инвестиции в любые виды внеоборотных активов.

Основные нормативные документы по учету долгосрочных инвестиций:

1. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/08: Утв. приказом Министерства финансов РФ от 24.10.2008.

2. Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций: Утв. письмом Мини­стерства финансов РФ от 30.12.1993 №160.

3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01: Утв. прика­зом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 №26н (с учетом последующих изменений и дополнений).

4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01: Утв. приказом Министерства финансов РФ от 09.06.2001 №44н (с учетом после­дующих изменений и дополнений).

5. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств: Утв. приказом Министерства финансов РФ от 13.10.2003 №91н (с учетом последующих изменений и до­полнений).

6. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организа­ций и Инструкция по его применению: Утв. приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 №94н (с учетом последующих изменений и дополнений).

7. Унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств: Утв. постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 №7.

8. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 05.08.2000 №117-ФЗ (с учетом последующих изменений и дополнений).

Счет 08 Вложения во внеоборотные активы имеет следующие субсчета:

1) приобретение земельных участков;

2) приобретение объектов природопользования;

3) строительство объектов основных средств;

4) приобретение объектов основных средств;

5) приобретение нематериальных активов;

6) перевод молодняка животных в основное стадо;

7) приобретение взрослых животных.

Организации могут осуществлять строительные, монтажные и другие работы хозяйственным способом либо поручать эту деятельность строительным, монтажным, проектным и другим специализированным организациям на подрядных началах.

При выполнении строительных и монтажных работ подрядным способом на счете 08 учитываются затраты, учтенные по данным акцептованных или оплаченных счетов подрядных организаций, а при выполнении этих работ хозяйственным способом - все затраты, фактически произведенные самим застройщиком. Основанием для акцепта и оплаты работ, выполненных подрядчиком, являются платежные требования или платежные поручения, выписанные на основании актов приемки работ по формам №2,2а или 3.

Выполненные работы оплачиваются по объекту в целом (по окончании строительства) или после выполнения определенных этапов, видов работ. Формы расчетов между подрядчиком и заказчиком оговариваются в договоре подряда.

Аналитический учет затрат по счету 08 при подрядном способе ведения работ застройщик-заказчик осуществляет в ведомости №18 Затраты по капитальным вложениям по видам работ:

Строительные работы, включая монтаж металлоконструкций;

Работы по монтажу оборудования;

Стоимость оборудования, сданного в монтаж;

Стоимость оборудования, не требующего монтажа, инструментов и инвентаря, предусмотренных сметой на капитальные вложения;

Стоимость оборудования, требующего монтажа, находящегося в запасе;

Проектно-изыскательские работы;

Прочие капитальные работы и затраты;

Убытки, включаемые в инвентарную стоимость объекта.

Строительными работами являются все работы по строительству, предусмотренные проектами, сметами.

К работам по монтажу оборудования относятся работы, предусмотренные в ценниках на монтаж оборудования. Под оборудованием, требующим монтажа, понимается оборудование, которое может быть введено в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаментам или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим конструкциям зданий и сооружений.

Оборудование, которое не требует для ввода в действие предварительной сборки, прикрепления к опорам или фундаменту, относится к оборудованию, не требующему монтажа.

Затраты на проектно-изыскательские работы по объектам строительства включаются в объем капитальных вложений в суммах, оплачиваемых проектным организациям.

В составе прочих капитальных затрат учитываются все остальные, не перечисленные выше работы и затраты:

Затраты по отводу земельных участков, связанных со строительством определенных объектов;

Затраты по переселению жителей (кроме строительных работ, связанных с переселением);

Расходы на содержание дирекции строящихся предприятий (организаций) и технического надзора;

Затраты по посадке и выращиванию многолетних насаждений;

Затраты на приобретение рабочего и продуктивного скота, осуществляемые несельскохозяйственными предприятиями (организациями);

Расходы по уточнению строительных и технологических проектных решений в связи со спецификой местных условий строительства и особенностями работы данного предприятия (организации) или сооружения (кроме работ, связанных с сооружением экспериментальных установок, и приобретения оборудования);

Все виды компенсаций, выплачиваемых подрядным организациям сверх договорной, сметной стоимости работ согласно договору подряда;

Проценты за кредит на оплату оборудования;

Другие работы и затраты, не относящиеся к строительным и монтажным работам, предусмотренные в сводной смете затрат на строительство.

Прочие затраты отражаются на счете 08 по видам затрат и распределяются между отдельными объектами пропорционально договорной (сметной) стоимости возводимых или реконструируемых объектов.

Убытки, включаемые в объем капитальных вложений, слагаются из следующих расходов и потерь: убытки от реализации оборудования, материальных ценностей, услуг, списания дебиторской задолженности, порчи материальных ценностей, от ликвидации и реализации основных средств и от разрушения незаконченных объектов в результате стихийных бедствий.

Если указанные убытки невозможно включить в инвентарную стоимость объектов по прямому признаку, они распределяются пропорционально договорной (сметной) стоимости объектов.

Затраты, относящиеся к законченным объектам капитальных работ, обобщаются в ведомости №18 1 Затраты по законченным капитальным вложениям на основании данных ведомости 18 Затраты на капитальные вложения.

Объекты капитальных работ считаются введенными в действие после оформления в установленном порядке актов приемочных комиссий.

Инвентарная стоимость законченных и сданных в эксплуатацию объектов списывается в дебет счета 01 Основные средства с кредита счета 08 Вложения во внеоборотные активы. Дебетовое сальдо на счете 08 показывает сумму затрат по незаконченным или не сданным в эксплуатацию объектам.

В составе капитальных вложений большой удельный вес составляет оборудование, требующее и не требующее монтажа. Оборудование, требующее монтажа, учитывается на счете 07 Оборудование к установке.

Оборудование, требующее монтажа, завозится застройщиком (заказчиком) на строительную площадку и оформляется актом передачи оборудования в монтаж. Стоимость сданного в монтаж оборудования списывается в дебет счета 08 Вложения во внеоборотные активы с кредита счета 07 Оборудование к установке. Стоимость оборудования, сданного в монтаж, к монтажу которого еще не приступили, при составлении баланса следует сторнировать, а затем в следующем месяце отражать по тем же счетам. Это позволит обеспечить достоверность балансовых данных.

Подрядчик учитывает оборудование, принятое в монтаж, на забалансовом счете 005 Оборудование, принятое для монтажа.

Оборудование, не требующее монтажа (транспортные средства, инструменты, инвентарь, сельскохозяйственные машины и др.), по мере поступления отражается по дебету счета 08 Вложения во внеоборотные активы с кредита счета 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками. Сдача его в эксплуатацию оформляется актом приемки-передачи основных средств.

Аналитический учет к счету 07 ведется по наименованиям оборудования или однородным группам и по местам хранения.

При выявлении завышения стоимости строительных и монтажных работ по принятым и оплаченным счетам подрядных организаций заказчик взаимно с подрядчиком должны внести исправление в данные бухгалтерского учета. Исправление делается сторнировочной записью по дебету счета 08 и кредиту счета 60. Возврат денежных средств отражается обычной записью по дебету счета 51,55, кредит счета 60 или через счет 76 Расчеты по претензиям. На выявленную сумму завышения стоимости работ по объектам, введенным в действие, также снижается инвентарная стоимость основных средств: дебет счета 08, кредит счета 01.

При осуществлении капитальных вложений хозяйственным способом обобщение затрат в разрезе объектов капитальных работ может осуществляться по дебету счета 08 или 23. Счет 23 используется в тех организациях, где созданы специальные строительные подразделения, состоящие на внутрихозяйственном расчете. Затраты на капитальные вложения учитываются в разрезе статей: строительные материалы и конструкции, оборудование, требующее монтажа и не требующее монтажа, основная заработная плата рабочих, расходы по содержанию строительных машин и механизмов и накладные расходы. Учет капитальных вложений, осуществляемых хозяйственным способом, во многом схож с учетом затрат в строительных и монтажных организациях, поэтому для аналитического учета можно использовать журнал-ордер 10с, применяемый в этих организациях.

Инвентарная стоимость объектов, сданных в эксплуатацию, при хозяйственном способе выполнения работ слагается из всех фактических затрат, включая убытки стройки и суммы невозмещаемых бюджетом налогов. На счетах бухгалтерского учета затраты отражаются по дебету счетов 08 или 23 с кредита счетов 10-8, 70, 69, 68, 07. 60, 25, 26 и т.д. Счет 23 закрывается счетом 08, затем приходуется в состав основных средств дебет счета 01 кредит счета 08.

К затратам, не увеличивающим стоимость основных средств, относятся:

Расходы на подготовку эксплуатационных кадров для работы во вновь строящихся организациях;

На консервацию строительства или передачу их безвозмездно другим организациям и частным лицам;

Затраты перспективного характера (геологоразведочные, изыскательские и др.), не относящиеся к конкретным объектам строительных работ;

На финансирование других организаций в порядке долевого участия;

Стоимость оборудования, переданного безвозмездно;

На подготовку кадров строительных рабочих при хозяйственном способе ведения работ;

Убытки от стихийных бедствий по объектам строительства;

Расходы по охране, сносу и демонтажу объектов, прекращенных строительством и разрешенных к списанию, и другие аналогичные затраты.

Перечисленные расходы собираются по дебету счета 08 и списываются за счет соответствующих источников финансирования.

К затратам на формирование основного стада относятся: возмещение расходов на выращивание молодняка, переводимого в основное стадо, оплата расходов по приобретению взрослого скота, включая расходы по их доставке и по доставке взрослого скота, полученного безвозмездно. Для учета этих затрат на счете 08 предусмотрены соответствующие субсчета.

Аналитический учет ведется по видам животных в разрезе указанных субсчетов в книге (ведомости) движения скота. Стоимость молодняка животных, переводимых в основное стадо, слагается из их балансовой стоимости на начало года и затрат на выращивание в текущем году, исчисленных по фактически полученному приросту живой массы. Так как фактическая себестоимость одного центнера живой массы исчисляется в конце года, оценка молодняка, переводимого в основное стадо, в течение года осуществляется из балансовой стоимости животных на начало года и плановой стоимости прироста в течение года.

При переводе в основное стадо молодняка лошадей, верблюдов, ослов и др. прирост живой массы не исчисляется. В течение года они приходуются по стоимости, слагающейся из балансовой стоимости на начало года, и плановой себестоимости одного кормо-дня, умноженного на количество дней пребывания в хозяйстве в течение года.

В конце года после определения фактической себестоимости одного центнера живой массы и одного кормо-дня плановые затраты на выращивание молодняка корректируются до фактических.

Затраты, связанные с приобретением земельных участков, объектов природопользования и нематериальных активов, учитываются на счете 08 по соответствующим субсчетам аналогично учету формирования основных средств.

Таким образом, бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведется с использованием счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». В зависимости от вида источника к счету 08 открываются соответствующие субсчета. По дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражают фактически произведенные затраты на строительство (создание) и приобретение соответствующих активов, а также затраты на формирование основного стада.

Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, нематериальных и других активов, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Нематериальные активы» и др.

Законченные долгосрочные инвестиции оценивают исходя из инвентарной стоимости законченных строительных объектов и приобретенных отдельных видов основных средств и других внеоборотных активов.

Учет вложений во внеоборотные активы рассматривается в учете как долгосрочные инвестиции. Под долгосрочными инвестициями понимают затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше одного года), не предназначенных для продажи.

Инвестиционная деятельность организации осуществляется на основании Федерального закона от 25 февраля 1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений».

Долгосрочные инвестиции связаны с:

Осуществлением капитального строительства;

Приобретением зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других объектов основных средств;

Приобретением земельных участков и объектов природопользования;

Приобретением и созданием активов нематериального характера.

Целями учета долгосрочных инвестиций являются:

Своевременное, полное и достоверное отражение всех произведенных расходов при строительстве и приобретении объектов по их видам и учитываемым объектам;

Обеспечение контроля за ходом выполнения строительства, вводом в действие производственных мощностей и объектов основных средств;

Правильное определение и отражение инвентарной стоимости вводимых в действие и приобретенных объектов основных средств, земельных участков, объектов природопользования и нематериальных активов;

Осуществление контроля за наличием и использованием источников финансирования долгосрочных инвестиций.

Вложения во внеоборотные активы отражаются по видам и объектам в бухгалтерском учете на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Для учета затрат как объектов учета вложений во внеоборотные активы открываются следующие счета:

1. «Приобретение земельных участков».

2. «Приобретение объектов природопользования».

3. «Строительство объектов основных средств» - по капитальному строительству.

4. «Приобретение объектов основных средств» - по приобретениям отдельных объектов основных средств.

5. «Приобретение нематериальных активов» - по затратам, связанным с принятием на учет созданных нематериальных активов.

6. «Перевод молодняка животных в основное стадо» - по затратам, связанным с формированием стада скота.

7. «Приобретение взрослых животных».

Если организация приобретает здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и любые другие отдельные объекты основных средств, а также нематериальные активы, их стоимость отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» согласно оплаченным или принятым к оплате счетам продавцов, до момента ввода в эксплуатацию.

Инвентарная стоимость приобретаемых основных средств слагается из фактических затрат на их приобретение и расходов на доведение их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.

Такие внеоборотные активы переводятся в состав основных средств на счет 01 «Основные средства» в размере инвентарной стоимости по поступлении их на предприятие и окончании работ по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, на основании акта приемки-передачи основных средств.

Инвентарная стоимость нематериальных активов также складывается из затрат по их созданию или приобретению и расходов по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. По мере создания или поступления таких активов на предприятие они зачисляются в состав нематериальных активов на счет 04 «Нематериальные активы» на основании акта приемки.

Стоимость приобретения основных средств складывается из сумм, уплаченных инвестором по счетам поставщиков (за минусом НДС), а также транспортных расходов по доставке имущества, расходов на установку и т.п. В бухгалтерском учете при этом делаются записи:

Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками – оприходовано оборудование,

Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – учтен НДС по приобретенному основному средству;

Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Кт 51 «Расчетные счета» – оплачены счета поставщиков;

Дт 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – учтены прочие расходы по приобретению оборудования;

Дт 19 «НДС по приобретенным материальным ценностям»

Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - учтен НДС по приобретенному основному средству.

Таким образом, на счете 08 формируется инвентарная стоимость основного средства. После всех операций, связанных с вводом в действие основного средства, происходит перевод произведенных капитальных вложений в состав основных средств:

Дт 01 «Основные средства»

Кт 08 «Вложения во внеоборотные активы» – введено в эксплуатацию основное средство.

В состав затрат на приобретение внеоборотных активов включаются такие затраты, как проценты по кредиту. Они увеличивают стоимость основного средства до момента определения инвентарной стоимости и включения имущества в состав основных средств на счет 01. Потом начисленные проценты учитываются в составе текущих затрат организации. Но для определения первоначальной стоимости основного средства для целей налогового учета проценты по кредит не учитываются. Проценты сразу включаются в состав прочих расходов.

Как правило, в схеме инвестиционно-строительного процесса участниками являются инвестор, заказчик и подрядчик.

Организация, для которой производится строительство, называется инвестор . Она производит финансирование – вложение денежных средств в создание нового объекта строительства. Инвестор – юридическое или физическое лицо, осуществляющее вложения собственных, заемных и привлеченных средств в создание и воспроизводство основных средств.

Если финансовых возможностей одной организации недостаточно, привлекаются дополнительные инвесторы, которых называют соинвесторами .

Для организации самого процесса строительства инвестор заключает договор со специализированной организацией, которая называется заказчик-застройщик.

Деятельность заказчика-застройщика заключается в организации процесса строительства. Эта организация занимается подбором подрядных строительных организаций, осуществляет технический и архитектурный надзор за строительством.

Строительные работы непосредственно выполняют подрядные организации – генподрядчик и субподрядчики .

Подрядчик – юридическое лицо, выполняющее подрядные работы для застройщика по договору на строительство. Любая подрядная организация для выполнения работ может нанять нового субподрядчика. В этом случае для своих субподрядчиков она выступает в роли генподрядчика.

Инвестор и заказчик заключают инвестиционный договор (договор на выполнение функций заказчика), который устанавливает порядок их взаимоотношений.

Инвестор производит только финансирование строительства. Заказчик организует строительство и контроль за строительством объекта, указанного в договоре.

В качестве капитальных вложений инвесторы используют как собственные, так и привлеченные средства. Осуществление капитальных вложений по объектам строительства может происходить как за счет одного, так и за счет нескольких источников одновременно. В этом случае с организациями-соинвесторами заключаются различные договоры на привлечение денежных средств для инвестирования долевого участия в строительстве.

Собственные средства на финансирование капитального строительства могут формироваться из следующих источников

Из уставного капитала организации;

За счет амортизационных отчислений на восстановление основных средств;

Из части чистой прибыли организации;

За счет специальных (целевых) фондов;

Из сумм возмещений, полученных организациями в результате наступления страховых случаев, связанных с основными средствами, с объектами строительства;

За счет выручки от реализации основных средств, созданных или приобретенных организацией в ходе строительства объекта.

Наиболее часто встречаются ситуации, когда финансирование происходит из чистой прибыли или за счет привлеченных средств (как в форме кредитов от банков, так и в форме займа от иных организаций). Денежными средствами, полученными по кредиту, инвестор рассчитывается с подрядчиками, а стоимость подрядных работ увеличивает стоимость здания (сооружения). Источником возврата средств по кредиту являются собственные средства инвестора.

Правила бухгалтерского учета позволяют организациям-инвесторам аккумулировать финансовые средства для капитального строительства объектов с помощью создания специальных фондов целевого назначения. Движение средств по таким фондам может отражаться на счетах бухгалтерского учета. Однако по некоторым источникам финансирования движение средств отражается только внесистемно.

Например, использование такого собственного источника финансирования капитального строительства, как амортизационные отчисления, не отражается непосредственно на счетах бухгалтерского учета организации. Сумма начисленной амортизации определяется как сальдо по счету 02 «Амортизация основных средств». Этот счет предназначен для определения амортизации и остаточной стоимости объекта основных средств, а не для определения источника финансирования капитального строительства.

Поэтому финансирование капитального строительства за счет амортизационных отчислений определяют расчетным путем. Для формирования необходимой информации, используемой для принятия управленческих решений, необходимо вести аналитический учет начисления амортизации в ведомости финансирования капитального строительства.

Статьи затрат, включаемых в себестоимость объекта.

Себестоимость основного средства в результате строительства складывается из следующих затрат:

Оплата по договору поставки поставщику материалов (услуг) при их использовании на строительстве объекта;

Оплата за выполнение работ по договорам. Необходимо обратить внимание, что если в процессе строительства была произведена оплата организациям за осуществление каких-либо строительных работ (по договору подряда), а часть работ выполнена самостоятельно, данное строительство должно рассматриваться как смешанное, т.е. строительство подрядным и хозяйственным способом, что влечет особый порядок налогообложения;

Оплата консультационных и информационных услуг, связанных со строительством основного средства;

Оплата регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных с приобретением права на объект;

Таможенные пошлины и иные платежи;

Невозмещаемые налоги;

Иные затраты, непосредственно связанные с сооружением объекта и затраты по доведению его до состояния, в котором он будет пригоден к эксплуатации.

По своей технологической структуре капитальные вложения слагаются из стоимости следующих видов работ и затрат:

Строительных;

По монтажу оборудования;

Оборудования (требующего и не требующего монтажа), предусмотренного в сметах на строительство;

Инструмента и инвентаря, включаемых в сметы на строительство;

Машин и оборудования, не входящих в сметы на строительство;

Прочих капитальных работ и затрат.

В обычных условиях сумма прочих затрат не должна превышать 5% общих затрат на строительство. Нормативно такая сумма не установлена, однако в правилах бухгалтерского учета определено, что, если данная сумма превышает 5%, такие затраты должны учитываться обособленно и быть расшифрованы. В противном случае информативность учета будет недостаточной, что приводит к недостаточному контролю.

В состав прочих капитальных работ и затрат входят:

Проектно-изыскательные работы (включая затраты по разработке технико-экономических обоснований капитальных вложений), осуществляемые за счет капитальных вложений, а также авторский надзор проектных организаций, экспертизы проектов. Такие затраты обособленно учитываются, так как проектно-изыскательские работы зачастую относятся сразу к нескольким объектам строительства. Поэтому и возникает необходимость распределения произведенных затрат между объектами строительства:

Затраты на содержание дирекции строящихся предприятий, а также на содержание аппарата подразделений капитального строительства на действующих предприятиях, финансируемых за счет средств, направленных на капитальное строительство, и технического надзора (включая затраты на содержание аппарата управления (отдела) капитального строительства единого заказчика). Необходимо отметить, что в сметах на строительство эти расходы жестко нормируются;

Расходы по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством;

Затраты, связанные с компенсациями за сносимые строения и садово-огородные насаждения, посев, вспашку и другие сельскохозяйственные работы, произведенные на отчуждаемой территории, возмещением убытков и потерь по переносу зданий и сооружений (или строительство новых зданий и сооружений взамен сносимых), по возмещению убытков, причиняемых проведением водохозяйственных мероприятий; прекращением или изменением условий водопользования, по возмещению потерь сельскохозяйственного производства при отводе земель. Так как при разработке сметы производится точная оценка данных затрат, ведение их обособленного учета позволяет оперативно проверять правомерность претензий потенциальных получателей компенсаций;

Затраты, связанные с освоением новых земель взамен изымаемых у землепользователей земельных участков для строительства и других государственных и общественных нужд;

Плата за землю при выкупе земельного участка для строительства (оплата услуг адвокатов, агентов по операциям с недвижимостью, других посредников, пошлины и т.п.);

Затраты по насаждению и выращиванию многолетних плодово-ягодных культур, садов, на создание защитных лесных полос, в том числе вдоль автомобильных и железных дорог;

Затраты на проведение культуро-технических работ на землях, не требующих осушения, и на террасирование крутых склонов;

Расходы, предусмотренные в проектах и сметах строящихся зданий или сооружений на научно-исследовательские работы по уточнению строительных и технологических проектных решений и связи со спецификой местных условий строительства и особенностями работы данного предприятия или сооружения;

Расходы на организацию и проведение подрядных торгов.

В инвестиционном договоре между инвестором и заказчиком могут быть предусмотрены и иные прочие затраты. При этом обязательным является условие, что в проектно-сметной документации такие затраты учтены.

Не все затраты заказчика по капитальному строительству формируют инвентарную стоимость объектов, вводимых в эксплуатацию (затраты по строительству, в размере которых объект вводится в состав основных средств). В связи с этим затраты по капитальному строительству необходимо рассматривать отдельно – как затраты, формирующие инвентарную стоимость объектов основных средств, и затраты по работам, не увеличивающие стоимости основных средств.

В бухгалтерском учете отражение затрат, не увеличивающих стоимости основных средств, является достаточно важным участком учета. Неверное отнесение их в состав прочих расходов, увеличивающих стоимость объекта строительства, и включение в инвентарную стоимость влечет за собой ряд нарушений.

В первую очередь это завышение амортизационных отчислений, которые формируют себестоимость изготавливаемой продукции. Кроме этого, нарушается начисленная сумма налога на имущество у собственника этого объекта. Как правило, при проведении налоговых проверок, когда выявляется подобная ошибка, суммы переплаченного налога на имущество засчитываются в счет недоплаты по налогу на прибыль.

Затраты, не увеличивающие стоимости объекта строительства, разделяются на затраты, предусмотренные и не предусмотренные в смете.

К затратам, предусмотренные в сводных сметных расчетах стоимости строительства, в частности, относятся:

Затраты на подготовку эксплуатационных кадров для основной деятельности строящихся предприятий;

Расходы перспективного характера: геологоразведочные, изыскательские и другие, связанные со строительством объектов, в случае невозможности их включения в дальнейшем в стоимость строительства объектов;

Расходы, связанные с возмещением собственникам стоимости принадлежащих им строений и посадок, сносимых при отводе земельных участков под строительство.

К затратам, не предусмотренным в сводных сметных расчетах стоимости строительства, относятся:

Затраты застройщиков по объектам, не законченным строительством, а также стоимость других материальных ценностей, переданных безвозмездно другим предприятиям (основанием для списания этих затрат, кроме соответствующих актов приемки-передачи, является также справка принимающей стороны об отражении в учете упомянутых затрат);

Расходы по оплате процентов по кредитам банков сверх учетных ставок, установленных Центральным банком Российской Федерации;

Убытки по основным средствам строительства, а также от разрушения не законченных строительством зданий и сооружений, возникшие от стихийных бедствий (в том числе приведшие к их ликвидации);

Затраты на консервацию строительства;

Расходы по сносу, демонтажу и охране объектов, прекращенных строительством;

Расходы, связанные с уплатой процентов, штрафов, пени и неустоек за нарушение в финансово-хозяйственной деятельности;

Другие затраты.

Следует учесть, что фактические затраты общехозяйственные (накладные) расходы не включаются, кроме случаев, когда они непосредственно связаны со строительством. Например, если организация ведет собственное строительство и выполняет какие-либо подрядные работы, расходы на подготовку и переподготовку работников организации должны распределяться между объектами по договорам подряда и не относиться на стоимость собственного строительства. Если же повышение квалификации работников производилось только в целях выполнения собственного строительства, они должны рассматриваться как непосредственно связанные с данным строительством и полностью относиться на его стоимость.

До окончания работ по строительству все фактически произведенные затраты учитываются как незавершенное строительство на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», согласно оплаченным или принятым к оплате счетам продавцов после их оприходования или постановки на учет.

Строительство зданий и сооружений инвестор может вести самостоятельно. В этом случае строительство ведется хозяйственным способом. Если же строительство ведется путем привлечения сторонней организации, такой способ строительства называется подрядным. Кроме этого, строительство для собственного потребления может происходить одновременно собственными силами и с привлечением подрядчиков. В учете такое строительство также будет отражаться частично как подрядное строительство и частично как строительство хозяйственным способом.

Инвестор совмещает функции заказчика при строительстве подрядным способом

Если организация-инвестор одновременно является застройщиком, все затраты на строительство здания собираются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Строительство объектов основных средств». При этом «входной» НДС по затратам на строительство учитывается на счете 19.

Когда строительство завершено, объект завершенного строительства должна принять госкомиссия. Затем необходимо зарегистрировать собственность на квартиры или здание. Осуществляя госрегистрацию, инвестор несет дополнительные расходы, например оплачивает рассмотрение заявления и внесение записи в Единый государственный реестр. Эти затраты в бухгалтерском и налоговом учете включаются в стоимость объекта строительства:

Дт 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»– отражены расходы по государственной регистрации;

Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кт 51 «Расчетные счета» – оплачены расходы по государственной регистрации;

Учет работ, когда инвестор совмещает функции заказчика при строительстве хозяйственным способом

Организация-инвестор может привлекать для своего строительства подрядную строительную организацию. Затраты, получаемые от подрядчиков, учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» к корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Пример .

Рыбный порт приобрел недостроенное здание за 1581200 руб. (в т.ч. 18 % НДС) и продолжил его строительство под холодильник хозяйственным способом. Для этого были приобретены материалы на сумму 637200 руб., в том числе 18 % НДС и переданы на строительство объекта, а также осуществлены другие расходы: амортизация основных средств – 17000 руб., заработная плата – 180000 руб., ЕСН – 47340 руб. Бухгалтерские записи по формированию стоимость объекта отражены в таблице 4

Таблица 4

Бухгалтерские записи Рыбного порта

Учет работ, когда работы выполняются частично хозяйственным и частично подрядным способом

Инвестор может организовать строительство таким способом, когда часть работ производит сторонняя подрядная организация, а частично работы производит сам инвестор.

Пример .

Для строительства здания организация приобрела строительные материалы на сумму 59000 руб., в том числе НДС 9000 руб. Работника, выполнявшим строительство, была начислена заработная плата и ЕСН на сумму 20000 руб. Стоимость услуг подрядчика составляет 177000 руб., в том числе НДС 27000 руб.

В бухгалтерском учете данные операции должны отражаться следующим образом:

Дт 08 Кт 60 – 150000 руб. – приняты к учету работы подрядной организации;

Дт 19 Кт 60 – 27000 руб. – учтен НДС от подрядчика;

Дт 60 Кт 51 – 177000 руб. – оплачены услуги подрядной организации;

Дт10 Кт60 – 50000 руб. – приобретены материалы у поставщика;

Дт 19 Кт 60 – 9000 руб. – учтен НДС по материалам;

Дт 60 Кт 51 – 59000 руб. – произведена оплата за материалы;

Дт 08 Кт 10 – 50000 руб. – использованы материалы для строительства;

Дт 08 Кт 70, 69 – 20000 руб. – отнесена на стоимость строительства сумма заработной платы и ЕСН;

Дт 01 Кт 08 – 220000 руб. – введено в эксплуатацию основное средство по первоначальной стоимости (150000 + 50000 + 20000);

Дт 19 Кт 68 – 12600 руб. – начислен НДС по строительным работам, выполненным для собственного потребления (50000 + 20000) х 18%;

Дт 68 Кт 19 – 27000 руб. – принят к вычету НДС от подрядчика;

Дт 68 Кт 19 – 9000 руб. – принят к вычету НДС от поставщика материалов;

Дт 68 Кт 19 – 12600 руб. – принят к вычету НДС по строительным работам, выполненным для собственного потребления, со счетом-фактурой.

Объект строительства может быть введен в эксплуатацию только в том случае, если имеются формы КС-11, КС-14.

Учёт в подрядных организациях

В конце каждого отчётного периода организация должна рассчитать итог своей работы: определить объём реализации продукции (работ) и подсчитать затраты на выполнение.

Весь объём выполненных работ, до момента сдачи их своему генподрядчику, подрядчик учитывает как незаконченное строительное производство на счёте 20 «Основное производство».

Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт договоров строительного подряда» (ПБУ 2/08), утверждённое приказом Минфина России от 24 октября 2008 г. № 116н, устанавливает особенности порядка формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о доходах, расходах и финансовых результатах организациями, выступающими в качестве подрядчиков либо в качестве субподрядчиков в договорах строительного подряда, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.

В соответствии с данным ПБУ бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов ведется отдельно по каждому исполняемому договору.

В случае, когда одним договором предусмотрено строительство комплекса объектов для одного или нескольких заказчиков по единому проекту, для целей бухгалтерского учета строительство каждого объекта должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении одновременно следующих условий:

а) на строительство каждого объекта имеется техническая документация;

б) по каждому объекту могут быть достоверно определены доходы и расходы.

Два и более договоров, заключенных организацией с одним или несколькими заказчиками, должны рассматриваться для целей бухгалтерского учета как один договор при соблюдении одновременно следующих условий:

а) в силу взаимосвязи отдельные договоры фактически относятся к единому проекту с нормой прибыли, определенной в целом по договорам;

б) договоры исполняются одновременно или последовательно (непрерывно следуя один за другим).

В случае, когда при исполнении договора в техническую документацию вносится дополнительный объект строительства (дополнительные работы), для целей бухгалтерского учета строительство дополнительного объекта (выполнение дополнительных работ) должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении хотя бы одного из следующих условий:

а) дополнительный объект (дополнительные работы) по конструкционным, технологическим или функциональным характеристикам существенно отличается от объектов, предусмотренных договором;

б) цена строительства дополнительного объекта (дополнительных работ) определена на основе согласованной сторонами дополнительной сметы.

Доходы по договору признаются организацией доходами от обычных видов деятельности (далее - выручкой по договору) в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99.

Величина выручки по договору определяется исходя из стоимости работ по определенной в договоре цене, корректируемой в случаях и на условиях, предусмотренных договором, в связи с:

Возникающими в ходе исполнения договора согласованными сторонами изменениями стоимости работ по договору (отклонения), которые обуславливаются либо использованием более качественных и дорогостоящих строительных материалов и конструкций, а также выполнением работ, более сложных по сравнению с предусмотренными в технической документации, или работ, не предусмотренных в технической документации (увеличение выручки по договору), либо неисполнением каких-либо работ, предусмотренных в технической документации (уменьшение выручки по договору);

Предъявляемыми организацией к заказчикам и иным лицам, указанным в договоре, требованиями (претензии): о возмещении затрат, не учтенных в смете, которые организация была вынуждена понести в связи с действиями (бездействием) указанных лиц; о возмещении разумных расходов, понесенных в связи с установлением и устранением дефектов в технической документации, предоставленной заказчиком или проектной организацией (например, в связи с обнаружением в ходе строительства подпочвенных вод), в связи с задержкой или остановкой работы из-за неоказания заказчиком организации содействия, предусмотренного условиями договора (например, по передаче организации в пользование необходимых для выполнения работ зданий и сооружений, обеспечению временной подводки сетей энергоснабжения, водопровода) и т.д. (увеличение выручки по договору);

Выплачиваемыми организации дополнительно сверх сметы по условиям договора суммами (далее - поощрительные платежи), например, за сокращение сроков строительства и др. (увеличение выручки по договору).

Расходы по договору признаются организацией расходами по обычным видам деятельности в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99.

Расходами по договору являются понесенные организацией за период с начала исполнения договора до его завершения:

расходы, связанные непосредственно с исполнением договора (прямые расходы по договору);

часть общих расходов организации на исполнение договоров, приходящаяся на данный договор (косвенные расходы по договору);

расходы, не относящиеся к строительной деятельности организации, но возмещаемые заказчиком по условиям договора (прочие расходы по договору).

В состав прямых расходов по договору, помимо фактически понесенных, включаются ожидаемые неизбежные расходы (предвиденные расходы), возмещаемые заказчиком по условиям договора. Предвиденные расходы принимаются к учету либо по мере их возникновения в процессе выполнения работ по строительству (по устранению недоделок в проектах и строительно-монтажных работах, по разборке оборудования из-за дефектов антикоррозийной защиты и т.п.), либо путем образования резерва на покрытие предвиденных расходов (на гарантийное обслуживание и гарантийный ремонт созданного объекта и т.п.).

Под прямыми затратами понимаются расходы, связанные с производством строительных работ, которые можно прямо и непосредственно включать в себестоимость работ по соответствующим объектам учёта:

Стоимость использованных в производстве материалов, строительных конструкций и деталей, топлива, энергии, пара, воды (а также износа временных (нетитульных) сооружений и устройств);

Расходы на оплату труда рабочих;

Расходы на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов.

Резерв на покрытие предвиденных расходов образуется при условии, что такие расходы могут быть достоверно определены.

Не связанные непосредственно с исполнением договора доходы организации, полученные при исполнении других видов договоров, в выручку по договору не включаются и учитываются как прочие доходы либо относятся в уменьшение прямых расходов по договору. К таким доходам относятся, например:

доходы по договору купли-продажи от продажи организацией излишних строительных материалов и конструкций, приобретенных для исполнения договора;

доходы в виде арендной платы за сданные в аренду другим лицам строительные машины и оборудование, которые временно не используются для исполнения договора.

Косвенные расходы по договору включаются в расходы по каждому договору путем распределения общих расходов организации на исполнение договоров. Способы распределения между договорами косвенных расходов определяются организацией самостоятельно (например, путем расчетов с использованием сметных норм и расценок, отражающих современный уровень производственных, технологических и организационных нормативов в строительстве) и применяются систематически и последовательно.

Прочие расходы по договору могут включать отдельные виды расходов на общее управление организацией, на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, другие расходы, возмещение которых заказчиком специально предусмотрено в договоре.

Расходы, связанные непосредственно с подготовкой и подписанием договора (на разработку технико-экономического обоснования, подготовку договора страхования рисков строительных работ и т.п.), понесенные организацией до даты его подписания, включаются в расходы по договору, если они могут быть достоверно определены и если в отчетном периоде, в котором они возникли, существует вероятность, что договор будет подписан. При несоблюдении данных условий указанные расходы признаются прочими расходами того периода, в котором они понесены.

Расходы по договору признаются в том отчетном периоде, в котором они понесены. При этом расходы, относящиеся к выполненным по договору работам, учитываются как затраты на производство, а расходы, понесенные в связи с предстоящими работами, - как расходы будущих периодов. По мере признания выручки по договору расходы по договору списываются для определения финансового результата отчетного периода.

Планирование и учёт затрат на производство строительных работ осуществляются по договорам на строительство. То есть в большинстве случаев учёт затрат по каждой стройке и по каждому договору на строительство должен вестись отдельно. Если предприятие осуществляет однотипные строительные работы по разным договорам, то объединять такие затраты запрещается.

Наиболее распространённым способом организации раздельного учёта является применение субсчетов к счёту 20, например:

20-1 «Затраты по договору 1»;

20-2 «Затраты по договору 2».

Организовать раздельный учёт затрат можно с помощью регистров бухгалтерского учёта. Порядок организации раздельного учёта необходимо определить внутренними организационно-распорядительными документами, например учётной политикой организации.

Таким образом, если строительное предприятие выполняет работу на разных объектах, например ремонт швов на одном здании и покраску наружных стен на другом здании, то необходимо открывать отдельные субсчета по данным работам. Если эти работы выполняются для одного и того же заказчика по единому проекту, эти затраты можно объединить.

Несмотря на то, что при образовании финансового результата из общего счёта 20 расчётным путём можно сформировать себестоимость работ по отдельному договору, отсутствие раздельного учёта является нарушением. Поэтому, если затраты и финансовый результат по каждому договору или проекту (в рамках одного договора) могут быть установлены отдельно, следует вести раздельный учёт затрат.

В настоящее время основным методом учёта затрат на производство строительных работ является позаказный метод. При применении данного метода, объектом учёта будет являться отдельный заказ, открываемый на каждый объект строительства (или отдельный вид работ) в соответствии с договором, на производство работ, по которому ведётся учёт затрат нарастающим итогом до окончания выполнения работ по заказу.

Выручка по договору и расходы по договору признаются способом "по мере готовности", если финансовый результат (прибыль или убыток) исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен.

Способ "по мере готовности" предусматривает, что выручка по договору и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ по договору на отчетную дату и признаются в отчете о прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором).

Для признания выручки по договору и расходов по договору способом "по мере готовности" организация может использовать следующие способы определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату:

По доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору (например, путем экспертной оценки объема выполненных работ или путем подсчета доли, которую составляет объем выполненных работ в натуральном выражении (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и т.п.) в общем объеме работ по договору);

По доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (например, путем подсчета доли понесенных расходов в натуральном и стоимостном измерителе в расчетной величине общих расходов по договору в том же измерителе).

При определении степени завершенности работ по договору на отчетную дату по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору:

Понесенные на отчетную дату расходы подсчитываются только по выполненным работам. Расходы, понесенные в счет предстоящих работ по договору (например, стоимость материалов, переданных для выполнения работ, но еще не использованных для исполнения договора, арендная плата, перечисленная в отчетном периоде, но относящаяся к будущим отчетным периодам), и авансовые платежи организациям, выступающим в качестве субподрядчиков по договору, не включаются в сумму понесенных на отчетную дату расходов;

Расчетная величина общих расходов по договору исчисляется как сумма всех фактически понесенных на отчетную дату расходов и расчетной величины расходов, которые предстоит понести для завершения работ по договору.

В случае, когда достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период невозможно (например, на начальном этапе исполнения договора, когда уточняются условия договора, касающиеся величины расходов, возмещаемых заказчиком), но существует вероятность, что расходы, понесенные при исполнении договора, будут возмещены, выручка по договору признается в отчете о прибылях и убытках в величине, равной сумме понесенных расходов, которые в этот отчетный период считаются возможными к возмещению.

Расходы, вероятность возмещения которых отсутствует (например, по договорам, которые могут быть признаны недействительными сделками или по которым стороны не могут выполнить свои договорные обязательства), признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода.

Если на отчетную дату существует неопределенность в возможности поступления всех предполагавшихся по договору отклонений, претензий, поощрительных платежей, то сумма, которая может быть не получена организацией (ожидаемый убыток), признается расходами по обычным видам деятельности отчетного периода (без уменьшения суммы ранее признанной выручки по договору). При этом величина ожидаемого убытка признается независимо от того, на какой стадии исполнения договора возник ожидаемый убыток.

Учёт материальных затрат

К материалам, включаемым в себестоимость строительных работ в составе постоянных расходов, относят только те материалы, которые непосредственно используются при выполнении работ.

В статью затрат «Материалы» включаются расхода на используемые непосредственно при выполнении строительных работ материалы, строительные конструкции, детали, топливо, электроэнергию, пар, воду и другие виды материальных ресурсов. Стоимость таких затрат определяется исходя из стоимости приобретения этих ресурсов, расходов на их доставку до приобъектного склада и заготовительно-складских расходов.

Не учитываются по статье «Материалы» затраты на материалы, используемые в подсобных производствах, запасные части, энергия, материалы, предназначенные для ремонта машин и механизмов, материалы, расходуемые на другие нужды строительства, предусматриваемые в составе накладных расходов.

Вложения в ценные бумаги других фирм, которые делаются без учета текущих задач фирмы, обычно классифицируются и учитываются в зависимости от целей приобретения ценных бумаг и во взаимосвязи с инвестируемой фирмой.

Инвестиции с целью контроля деятельности другой фирмы (когда приобретается более 50% голосующих акций) должны быть включены в консолидированную отчетность. Когда вложения не обеспечивают контрольного пакета акций, но инвестор может оказать существенное влияние на управление фирмой (приобретено от 20 до 50% голосующих акций), они должны учитываться на основе метода по собственному капиталу. Вложения в долгосрочные финансовые бумаги отражаются в отчетности по минимальной из двух оценок: рыночной или по себестоимости. Все остальные вложения учитываются по себестоимости.

Ценная бумага -- документ, выражающий связанные с ним имущественные и неимущественные права, который может самостоятельно обращаться на рынке, быть объектом купли-продажи, является источником получения дохода. Ценные бумаги представлены в виде обособленных бланков либо в форме бухгалтерских записей на счетах специализированных учреждений и банков.

Финансовые вложения -- затраты предприятия на приобретение ценных бумаг, т.е. вложения денежных, основных, нематериальных и прочих активов в совместные, дочерние предприятия, акционерные общества, товарищества, а также дебиторская задолженность в виде предоставленных займов другим предприятиям и организациям.

Учёт основных средств.

Предприятия имеют право владения, пользования и распоряжения основными средствами: безвозмездно передавать или продавать другим предприятиям, обменивать, сдавать в аренду, принадлежащие ему здания, сооружения, оборудование, транспортные средства, инвентарь, списывать с баланса, если они изношены или морально устарели, независимо от того, полностью ли они амортизированы или нет.

Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются:

· контроль за сохранностью и наличием основных средств по местам их использования; правильное документальное оформление и своевременное отражение в учете их поступления, выбытия и перемещения;

· контроль за рациональным расходованием средств на реконструкцию и модернизацию основных средств;

· исчисление доли стоимости основных средств в связи с использованием и износом для включения в затраты предприятия;

· контроль за эффективностью использования рабочих машин, оборудования, производственных площадей, транспортных средств и других основных средств;

· точное определение результатов от списания, выбытия объектов основных средств.

1.1. Основные средства их классификация и оценка

Положение по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/97 (утв. Приказом Министерства Финансов РФ от 03.09.97 г. № 65-н и зарегистрировано в Минюсте РФ 13.01.98 г. № 1331) определяет основные средства как часть имущества, используемую в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказания услуг, либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев

Время, в течение которого предполагается получить доход от эксплуатации конкретного объекта или выполнения им в данном периоде определенных функций, рассматривается в учете как срок полезного использования.

Единицей учета основных средств является инвентарный объект -- законченное устройство со всеми приспособлениями, или конструктивно-обособленный предмет, способный самостоятельно выполнять необходимые функции в соответствии с его предназначением. Если устройство состоит из нескольких частей с различными сроками полезного использования, то каждая их них рассматривается в учете как самостоятельный инвентарный объект.

Классификация основных средств осуществляется по следующим признакам:

1. Имеющие вещественно-натуральную форму, так называемые материальные основные фонды и “неосязаемые” -- нематериальные основные фонды (нематериальные активы). Материальные основные фонды в балансе представлены в разделе “Внеоборотные активы” по статье “Основные средства” с расшифровкой: “земельные участки и объекты природопользования”, “здания, машины и оборудование”, т. е. четко выделяются не амортизируемые и амортизируемые.

2. Степень участия человека в создании отдельных объектов: непосредственное участие -- так называемые “рукотворные основные средства” (здания, машины и т. п.). Без участия человека -- так называемые “нерукотворные основные средства” (земельные участки и объекты природопользования -- вода, недра и другие природные ресурсы).

3. Отрасли народного хозяйства (24 отрасли, в том числе промышленность, операции с недвижимым имуществом, информационно-вычислительное обслуживание, общая коммерческая деятельность по обеспечению функционирования рынка и т. п.).

В его составе выделены материальные и нематериальные основные фонды. Материальные основные фонды представлены следующими группами:

сооружения;

машины и оборудование;

транспортные средства;

2.1. Учет наличия и поступления основных средств

Основные средства могут поступить на предприятие одним из следующих способов:

1. Приобретением за плату или в обмен на другое имущество.

2. Сооружением и изготовлением.

3. Внесением учредителями в счет вкладов в уставный капитал.

4 Безвозмездным получением.

5. В других случаях.

В случае приобретения основные средства принимаются к учету по первоначальной стоимости, включающей в себя все фактические затраты по приобретению, за исключением возмещаемых налогов, в частности НДС.

2.2. Учет амортизации основных средств

Амортизация основных средств представляет собой способ возмещения затрат, связанных с приобретением или возведением основных средств, путем перенесения стоимости основных средств на себестоимость продукции (работ, услуг), а по объектам непроизводственного назначения -- на собственные источники. Если материалы и сырье списываются на себестоимость по мере списания в производство в полной сумме, то основные средства -- частями.

Во-первых, это связано с тем, что объекты основных средств не переносятся непосредственно на продукцию (работы, услуги).

Во-вторых, срок эксплуатации основных средств превышает один год.

В-третьих, стоимость основных средств, как правило, высока и включение ее сразу в себестоимость вызовет нежелательные финансовые последствия.

Основные средства выбывают из организации в результате:

списания или ликвидации;

передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций;

безвозмездной передачи;

по другим причинам.

Перед проведением инвентаризации уточняется и правильность оформления первичной учетной документации по наличию и движению основных средств (инвентарные карточки или книги, технические паспорта, акты приема-передачи и т. п.).

Материально ответственные лица в письменной форме должны подтвердить, что все приходные и расходные документы на основные средства сданы в бухгалтерию. Принятые объекты оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Такой подход в дальнейшем позволит избежать возможных конфликтов между членами инвентаризационной комиссии и лицами с материальной ответственностью.

Фактическое наличие и техническое состояние объектов устанавливаются членами инвентаризационной комиссии совместно с материально ответственными лицами путем непосредственного осмотра по месту нахождения.

Итоги проверки заносятся в инвентаризационные описи (ф. № инв. 1) ручным способом или средствами вычислительной техники в разрезе каждого наименования объекта, с обязательным указанием их инвентарного номера.

Для инвестиций в основной капитал счет бухгалтерского учета — 08. Изучим, каким образом учет инвестиций в основной капитал с использованием бухгалтерских проводок по счету 08 может осуществляться на практике.

Что такое инвестиции в основной капитал

Под инвестициями в основной капитал понимаются (раздел II приказа Росстата от 25.11.2016 № 746):

• затраты на создание, реконструкцию (модернизацию) объектов, покупку машин, оборудования, инвентаря, классифицируемых с точки зрения учета в качестве внеоборотных активов;
• вложения в интеллектуальную собственность;
• инвестиции в биологические ресурсы.

Инвестиции в основной капитал могут быть произведены как за счет собственных, так и за счет заемных (или поступивших в порядке помощи) средств, в рамках договоров мены, договоров долевого участия.

В состав инвестиций в основной капитал не включаются затраты на приобретение активов, цена которых — менее 40 000 рублей, за исключением случаев, когда данные активы отражаются в бухгалтерском учете как основные средства.

Не признаются инвестициями в основной капитал организации:

• покупка основных фондов, ранее находившихся на балансе сторонних организаций;
• затраты на приобретение квартир в многоквартирных жилых домах;
• покупка земельных участков, объектов природопользования;
• заключение договоров аренды, покупка лицензий, приобретение гудвилла, маркетинговых связей (относящихся в соответствии с системой национальных счетов к непроизведенным активам).

Синоним понятия «инвестиции в основной капитал» — «капитальные вложения» (ст. 1 закона «Об инвестиционной деятельности» от 25.02.1999 № 39-ФЗ).

Следует отметить, что инвестиции в основной капитал (в отличие от, собственно, основного капитала) находятся за пределами юрисдикции главных источников права, регулирующих учет основных средств, — приказа Минфина от 13.10.2003 № 91н, а также ПБУ 6/01. Какие же нормы права следует рассматривать как руководящие при учете капитальных вложений?

Учет инвестиций в основной капитал: основные регулирующие нормы

Основное внимание законодателя обращено на учет результатов инвестиций — непосредственно основного капитала, числящегося на балансе организации. Как только основной капитал сформирован и отражен в учете по первоначальной стоимости, он уже попадает под юрисдикцию указанных норм права — приказа № 91н и ПБУ 6/01.

До момента постановки объекта основных средств на учет бухгалтеру правомерно руководствоваться фактически только одним источником права — приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н, который вводит в оборот планы счетов бухучета, используемые частными предприятиями.

Как учитывать инвестиции в основной капитал по приказу № 94н (о счетах бухучета)

Приказ, о котором идет речь, вводит в оборот счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», который правомерно использовать в целях отражения на балансе предприятия инвестиций в качестве объектов учета. Но как только результатом осуществления этих инвестиций становится изготовление или приобретение основного средства, его учет ведется уже на другом счете — 01 «Основные средства», и регулируется данный учет, как мы отметили выше, уже нормами приказа № 91н и ПБУ 6/01.

На счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» могут отражаться затраты, осуществляемые с любых источников финансирования:

• собственных;
• заемных;
• направленных из бюджета.

На счете 08 отражаются затраты на создание, модернизацию, а также поддержание мощностей предприятия, закупку оборудования, машин и прочих производственных и непроизводственных объектов основных средств.

Об этом говорят положения п. 1.2.1 Рекомендаций по ведению бухучета в сельхозкооперативах, утвержденных Минсельхозом России 25.01.2001. По принципу правовой аналогии в силу отсутствия иных отраслевых норм данная формулировка может быть применена и в отношении предприятий иных сфер, не относящихся к сельскому хозяйству.

Предприятие, осуществляя учет инвестиций в основные средства, может открыть к счету 08 при необходимости различные субсчета. Например, если капитальные вложения осуществляются в самостоятельное производство актива, то может использоваться субсчет 08.03 «Строительство объектов ОС». Если актив покупается — задействуется субсчет 08.04 «Приобретение объектов ОС».

Счет 08 Плана счетов бухучета правомерно отнести к активным. То есть по его дебету отражаются непосредственно инвестиции в оборотные средства, а по кредиту — списание затрат предприятия в процессе оприходования тех или иных активов. Проводки на данном счете отражают денежное выражение хозяйственных операций нарастающим итогом с начала отчетного года.

Изучим теперь нюансы учета вложений в ОС с использованием указанного счета и субсчетов к нему подробнее.

Инвестиции в ОС могут быть осуществлены в виде:

• вложений на самостоятельное производство фондов;
• вложений на производство фондов с привлечением подрядчиков;
• закупок готовых фондов.

Учет капитальных вложений по счету 08: производство ОС

Учет фондов, производимых предприятием самостоятельно хозяйственным способом, осуществляется при следующих хозяйственных операциях:

1. Выплата зарплаты работникам, занятым в производстве основных средств. Оформляется данная выплата проводками:

Дт 08.03 Кт 70 — отражается начисление собственно зарплаты;

Дт 08.03 Кт 69.01 (02, 03, 04) — отражается начисление на зарплату взносов в ПФР, ФСС, ФФОМС.

2. Принятие в производственный цех оборудования в целях его установки на создаваемый объект основных средств. Данная операция отражается в регистре с использованием проводок:

Дт 08.03 Кт 07.

3. Принятие в производственный цех материалов в целях их использования при создании объекта основных средств. Здесь применяется следующая корреспонденция:

Дт 08.03 Кт 10.

4. Осуществление прочих расходов, не классифицированных в рамках вышеотмеченных операций, но имеющих прямое отношение к созданию объекта основных средств, которое характеризуют соответствующие операции. Например, это могут быть расходы, связанные с оплатой услуг транспортных компаний. Они отражаются в регистрах проводкой:

Дт 08.03 Кт 60.

Таким образом, основными объектами учета в рамках инвестирования в основные средства будут:

• расходы на оплату труда, оборудование, материалы;
• расходы на сторонние услуги.

В свою очередь, если предприятие, инвестируя в производство основных средств, привлекает подрядчиков, то стоимость выполняемых данными подрядчиками работ (без учета НДС) отражается по дебету счета 08 и кредиту счета 60. НДС же отражается по дебету счета 19.01.

Другой способ инвестирования в ОС — покупка готовых активов.

Учет капитальных вложений: покупка ОС

Хозяйственные операции, характеризующие данный вариант инвестирования в основные средства, отражаются практически по тому же принципу, что и в случае с регистрацией операций по привлечению услуг подрядчиков при строительстве основных средств. То есть при условии:

• отражения расходов на покупку ОС по дебету счета 08 и кредиту счета 60;
• при учете НДС по дебету счета 19.01.

Кроме того, если к основным средствам поставляются дополнительные запчасти и инструменты, то их стоимость может отражаться по дебету счета 10.05. При необходимости могут задействоваться иные субсчета счета 10. Например, субсчет 10.03, если вместе с основным средством, представленным автомобилем, поставляется бензин. Или — субсчет 10.09, если к основному средству, например представленному трактором, также поставляется сельскохозяйственный инвентарь (косилки, веялки).

Объекты ОС принимаются в эксплуатацию по сформированной первоначальной стоимости, и соответствующая хозяйственная операция отражается проводкой Дт 01 КТ 08. После этого предприятие осуществляет учет принятого на баланс основного средства по тем нормам, что установлены указанными выше федеральными нормативными актами.

Узнать больше об особенностях ведения учета с применением проводок по счету 08 вы можете в статье .

Итоги

Под инвестированием в основные средства (осуществлением капитальных вложений) понимается процесс, в рамках которого предприятие вкладывает капитал в создание, модернизацию или закупку объекта основных средств. До того как данный объект принимается на баланс, в целях учета инвестирования в него используется счет 08. После учет объекта ОС ведется с использованием счета 01 (в соответствии с нормами ПБУ 06/01 и корреспондирующих с ним источников права).

Ознакомиться с иными фактами о капитальных вложениях предприятия вы можете в статьях:

• ;
• .