Бюджетирование предприятия является важнейшей составляющей экономического планирования, поскольку это процесс планирования будущей хозяйственной деятельности предприятия, результаты которой оформляются при помощи системы бюджетов .

В настоящее время большинство отечественных организаций в качестве управленческого учета используют периодическое бюджетирование.

Периодическое бюджетирование представляет собой процесс формирования бюджетов организации на определенный период времени (чаще всего это год), при истечении которого процесс снова повторяется. Тем самым суть данного метода заключается в том, что бюджетное планирование заканчивается до начала планируемого периода . Допустим, годовые бюджеты организации на предстоящий год составляются в четвертом квартале года предшествующего, то, соответственного, по истечении запланированного периода, процедура повторится . На рисунке 1 наглядно представлена процедура периодического бюджетного планирования, повторяющееся из года в год.

Рис.1. Схема периодического планирования

Зачастую при применении данного метода бюджетированию как крупные, так и небольшие компании сталкиваются в процессе формирования планов и их реализации с большим количеством трудностей и проблем. Среди основных проблем можно выделить: потерю актуальности; проблему управления затратами; снижение гибкости и инициативности сотрудников; ограничение влияния менеджеров среднего звена; отсутствие соответствия бюджетирования со стратегией; отсутствие стратегического планирования; сосредоточение на снижении затрат, а не создании ценности для клиентов и акционеров; отсутствие должного времени к проведению анализа .

Противоположностью данному методу при составлении бюджета является скользящее бюджетирование. Данное бюджетирование используют немногие компании, однако его достоинства высоки. Данный вид бюджетирования предполагает, что после окончания каждого бюджетного цикла (допустим квартала) бюджетное планирование осуществляется на тот же бюджетный цикл следующего периода (допустим года) . На рисунке 2 представлена более наглядно схема скользящего бюджетирования.

Рис.2. Схема скользящего бюджетирования

Скользящее бюджетирование, как процесс планирования, начинается с анализа отклонений, где плановые значения показателей бюджета сравниваются с фактическими. При этом основными ключевыми показателями при сравнении являются: объем продаж, маржа, затраты и т.д. Анализ проводится на разных уровнях, то есть по компании в целом, либо по ее подразделениям, продуктам, центрам финансовой ответственности и т.д. По итогам анализа принимается решение, будут ли пересмотрены планируемые показатели прибыли. Данная оценка отклонений может осуществляться ежегодно, ежеквартально, ежедневно, все это зависит от стратегических целей организации и сроков, в течение которых необходимо выявить проблему отклонений фактических от планируемых показателей . Дальнейшие действия в отношении бюджета организации зависит от выявленных отклонений. Допустим, если было выявлено, что отклонение временное, то корректируются планы периодов, оставляя конечные итоговые показатели неизменными. В случае выявления, что отклонения систематические, то составляется новый бюджет.

Каким бы качественным ни было планирование, нельзя предугадать всех событий, способных повлиять на конечный финансовый результат. Отклонения возникают практически всегда, но далеко не всегда они являются результатом явной ошибки или просчета в планировании. В ситуациях, когда наблюдаются необратимые неблагоприятные изменения либо отмечаются значительные и неслучайные благоприятные отклонения, может быть принято стратегическое решение - изменить плановый показатель годовой прибыли и все промежуточные показатели, связанные с ним.

Компании охотно пересматривают бюджет в сторону снижения, если происходят неблагоприятные изменения и, не желая признавать системность позитивных отклонений, до последнего пытаются составить скользящий план без изменения прибыли в сторону увеличения. Здесь уместно вновь вспомнить о том, что компании требуется реальный план. В противном случае он перестанет быть ориентиром для развития бизнеса .

Хотелось бы отметить, что при принятии нового бюджета, необходимо разработать планы корректирующих воздействий, мероприятий, направленных на минимизацию негативных последствий и на закрепление благоприятных отклонений. Бюджет, составленный на основе скользящего бюджетирования, может выходить за пределы одного финансового года, тем самым по мере выполнения бюджета можно добавлять новые периоды (например, год или месяц).

Переход к скользящему бюджетированию приводит к равномерному распределению усилий сотрудников организации по планированию деятельности компании. Кроме того, данный вид бюджетирования предполагает более четкий пересмотр и корректировку всего годового бюджета. Однако это приводит к большим трудозатратам, чем периодическое бюджетирование, предполагая создание дополнительных рабочих мест или даже структурные подразделения. Говоря об увеличении затрат нужно отметить и о значительных затратах времени руководителей и специалистов компании. Но при этом корректирующие действия в дальнейшем повысят эффективность деятельности организации. Использование данного бюджетирования также увеличивает точность прогноза, поскольку предполагаются более частые корректировки годового бюджета, также проще экстраполировать только что прошедший период на тот же интервал в будущем. Можно сделать вывод, что скользящее бюджетирование объединяет в себе краткосрочное и среднесрочное планирование, поскольку планируется бюджет на предстоящий финансовый период, но при этом повышается качество и достоверность оперативной плановой информации благодаря сближению процесса планирования к темпу остальных процессов компании.

На наш взгляд в рамках скользящего бюджетирования могут использоваться элементы системы DBB .

Таким образом, использование скользящего бюджетирования предполагает деление периода планирования на несколько этапов, по истечении которых бюджетные планы организации передвигаются на эту же часть вперед. Одной из главных проблем внедрения данного подхода к бюджетированию является изменение отношения сотрудников компании к бюджету, следует понимать, что нельзя пересматривать бюджет в случае необходимости. Допуская отклонения внутри периода планирования, нужно, тем не менее, стремиться к сохранению финального результата на ранее заданном уровне.

1. Сертаков А.С. От периодического к скользящему бюджетированию // Финансовый директор. – 2008. – № 7.
2. Инталев В.И. Бюджетирование. Шаг за шагом. – М: Финансы. – 2010, 482с.
3. Боровков П. Бюджетирование в торговых компаниях // Финансы: стратегия и тактика. – 2010. – №6.
4. Иванов Р. Бюджетирование. Практические аспекты постановки задачи // Проблемы теории и практики управления. – 2009. – №1.
5. Покалюхин Д.И. Как составить скользящий бюджет // Финансовый директор. – 2007. – №9.
6. Гарифуллин К.М. Формирование и использование информации бухгалтерского учета для принятия управленческих решений / К.М. Гарифуллин, В.Б. Ивашкевич, А.Ю. Соколов [и др.]. – М.: Русайнс, 2016. –125с.
7. Соколов А.Ю. Концептуальная модель продвинутого бюджетирования на основе принципов системы DBB / А.Ю. Соколов // Вестник Казанского государственного финансово-экономического института. –2011. – № 3, с. 56-60.

Наиболее характерный пример, который я вспоминаю, когда заходит речь о бюджетировании, это пример из моей консалтинговой практики.

Я разрабатывал систему бюджетирования для одной крупной real estate компании с большим количеством направлений деятельности: от простого посредничества до серьезного девелопмента, разветвленной структурой дивизионов и отделений и, соответственно, многоуровневой системой управления финансами: централизованная финансовая дирекция, финансовые подразделения на уровне дивизионов, матричная структура управления и т. д.

При первом знакомстве с существующей системой бюджетирования все выглядело вполне пристойно, наполнение бюджетных форм, взаимодействие служб при подготовке бюджета и т. п. Но когда речь зашла о процедурах корректировки бюджета, оказалось, что они не проводятся в принципе, несмотря на то что примерно с февраля (бюджетный год начинается в январе) расхождения между плановыми и фактическими показателями становились очень значительными. Так компания и существовала: с ощущением того, что у них есть бюджет, но без малейшего желания использовать его для управленческих целей.

Ларчик открывался просто. Процесс бюджетирования был настолько громоздок и требовал настолько большого объема трудозатрат, что компания просто не решалась повторять этот процесс больше, чем один раз в год.

С противоположным примером я столкнулся в одной из ГТ-компаний, в которой процесс бюджетирования заключался в том, что в середине текущего месяца (приблизительно числа 12) генеральному директору приносили на утверждение план платежей на текущий же месяц. Естественно, практической пользы это не приносило, так как 80 % платежей уже было выплачено, но генеральный директор — идеолог и разработчик данного подхода — безумно гордился своим детищем, уважительно называя его бюджетированием.

Так и живем. Из моего опыта, в большинстве случаев бюджетирование в компании:

• работает не совсем правильно;
• работает совсем не правильно;
• совсем не работает.

Что же делать?

БЮДЖЕТ — «ДОРОЖНАЯ КАРТА» РЕАЛИЗАЦИИ СТРАТЕГИИ

Проблемы бюджетирования больше всего сконцентрированы на этапе утверждения либо согласования бюджета.

Предположим, департамент продаж представляет на согласование бюджет продаж с показателем 20 млн долларов оборота в год. В текущем году прогнозируется 18 млн. Что ответить? Утвердить или отправить на доработку?

Усложним задачу. В текущем году маржинальная прибыль составляет 8 %, в планируемом — 7,5 %. Утвердить бюджет?

На этот и подобные вопросы невозможно ответить, если не знать стратегию компании. Стратегия может быть какой угодно, но она должна быть. В то же время наиболее распространенная ошибка при бюджетировании, это независимость бюджета… от стратегии.

За последние несколько лет в Украине стал популярным термин «дорожная карта». Так вот, бюджет — это дорожная карта реализации стратегии. Бюджетирование помогает описывать путь достижения стратегических целей языком терминов, описывающих финансовое состояние компании, описанием состояния активов и обязательств компании, ее доходов, расходов и денежных потоков. Каким мы видим компанию через три месяца, через полгода, через год, через три? На основании этого видения мы определяем целевые значения доходов и расходов, детализируем их до необходимого уровня.

Именно потребность отслеживать успешность достижения запланированных стратегических целей определяет объем и содержание бюджетных данных. Безусловно, если для оценки результата исполнения стратегии требуется знать, сколько было закуплено бумаги для принтера, какого вида и у какого поставщика, — эти данные должны содержаться в бюджетной системе, если нет — не стоит перегружать систему ненужными данными.

Именно связь со стратегией как основной принцип определяет все наши последующие шаги по бюджетированию. Связь со стратегией — это аксиома бюджетирования. Если мы будем исходить из предположения, что связь со стратегией не обязательна, мы получим совершенно иной инструмент, а именно средство публичного наказания, часто волюнтаристского и несправедливого. Нравится директору менеджер департамента — и мы закроем глаза на любое недоисполнение либо перерасход по бюджету департамента, не нравится — будем считать каждую копейку (цент) и душить любую инициативу, прикрываясь бюджетом. И вот уже неплохая, в общем-то, идея бюджетирования на наших глазах превратилась в очередной инструмент интриг внутри компании.

Как должна быть организована эта связь бюджетирования со стратегией? Через набор Ключевых показателей деятельности , сформированных на базе стратегии и являющихся числовыми критериями достижения результата. Какую систему вы выберете: привычные финансовые показатели, модную сегодня Balanced Scorecard или что-то иное — мы не ставим себе в данной статье целью дискутировать на эту тему. Но выбор должен быть сделан.

Связь со стратегией, она — не только от стратегии к бюджету, но и от бюджета к стратегии. Отчет об исполнении бюджета компании — это демонстрация успешности или неуспешности деятельности компании по исполнению задуманной стратегии. Нужна ли подобная обратная связь? Безусловно, необходима! Как же тогда быть в случае, который описан автором в начале статьи (о real estate компании)? Выход один — облегчать систему бюджетирования, делать ее менее громоздкой и бюрократичной.

БЮДЖЕТ — ВНУТРЕННИЙ КОНТРАКТ

Сказанные мной слова о вреде наказания за неисполнение бюджетных показателей не следует воспринимать как отсутствие ответственности за неисполнение бюджета. Если система бюджетирования опирается на первую аксиому и бюджет основан на стратегии, тогда, безусловно, исполнение бюджета должно контролироваться, и система мотивации подразделений должна охватывать также и показатели степени исполнения бюджета.

Менеджмент компании — единая команда, в которой все игроки взаимосвязаны и каждый отвечает за надлежащее выполнение своей роли. Если руководитель хотя бы одного из центров ответственности не несет материальной ответственности за неисполнение своего бюджета, система бюджетирования рушится, как карточный домик. Компания — не скотный двор по Оруэллу, где все равны, но есть те, кто равнее других.

Неумение формулировать цели и неуравновешенный, что, в принципе, равнозначно авторитарному, стиль управления — две основные причины подавляющего большинства историй неуспеха и отставания в развитии украинских компаний. Проблемы бюджетирования — лишь частный случай из общего «диагноза».

Рассматривая бюджетирование как корпоративный контракт, хочу заметить, что этот контракт должен быть полным. Помимо самих целевых бюджетных показателей, он должен определять правила распределения ресурсов, которых в нормально развивающемся бизнесе всегда не хватает, и правила, определяющие, каким образом будет оцениваться деятельность подразделений и мотивироваться персонал.

СКОЛЬЗЯЩИЙ БЮДЖЕТ

Основная характеристика существующей бизнес-среды — стремительные изменения. Соответственно, никто не может гарантировать, что стратегия компании останется неизменной в течение длительного времени, как никто не может гарантировать, что не придется вносить изменения в бюджет.

Фактически, корректировка бюджета компании в плане трудо- и временных затрат мало чем отличается от подготовки бюджета. Тогда для чего разделять эти понятия?

Предположим, компания определила, что бюджетный период — один год, т. е. компания планирует на один год вперед.

Прошло три месяца. Можем ли мы сказать, что компания по-прежнему имеет план развития событий на год вперед? Конечно же нет! Горизонт планирования приблизился ровно на три месяца. Через полгода горизонт предвидения сократится до шести месяцев. Налицо девальвация ценности бюджета, особенно учитывая накопленные расхождения первоначального бюджета и фактических данных.

Продвигаясь вперед по шкале времени, мы уже не удивимся, что в октябре — декабре спланированный бюджет уже мало кого интересует. Времени до начала нового бюджетного периода осталось не так уж много, тратить силы на корректировку бюджета жалко, скоро новый появится, «с иголочки», исполнять бюджет невозможно — слишком много расхождений накопилось. Компания добровольно сократила эффективность своего процесса планирования наполовину (как правило, вторую половину бюджетного года).

А вот приходит в ноябре новый собственник (генеральный директор, финансовый директор) и предлагает обновить устаревшую бюджетную систему, изменить финансовую структуру компании и т. п. Если изменения серьезные, за месяц не справиться, скорее всего, все эти планы придется перенести где-то на год — не успеем до начала нового бюджетного периода…

Это описание традиционного процесса бюджетирования с фиксированным бюджетным периодом. Но гораздо более эффективным себя зарекомендовал так называемый скользящий бюджет.

Пусть продолжительность бюджетного периода останется прежней — один год. Но мы будем обновлять бюджет регулярно, например каждые три месяца, каждый раз при обновлении добавляя план на новые три месяца взамен тех, что истекли.

В то же время, переход на модель скользящего бюджета дает нам возможность изменять бюджетную систему, адаптируя ее к изменяющийся рыночной ситуации, практически в любое время, не дожидаясь конца года, начала года, любой другой «сакральной» даты. Мы сохраняем неизменной продолжительность горизонта планирования, и компания не становится периодически близорукой.

ЭКОНОМИЧНОСТЬ БЮДЖЕТНОГО ПРОЦЕССА

Традиционный поход к бюджетированию является трудоемким для реализации. Значит, у нас есть повод внести еще одно изменение.

Согласно исследованиям CFO Europe, компании, применяющие лучшую практику бюджетирования, затрачивают на подготовку годового бюджета 30 дней, в то время как аутсайдеры — до 90 дней. Вместе с тем, по данным исследования, если сроки подготовки отличаются в 3 раза, то затраты на подготовку — в 8 раз.

СКОРОСТЬ! КАК ЕЕ ДОСТИЧЬ?

На помощь приходит концепция Lean (в неправильном переводе — «бережливое производство», в адекватном — «стройное»). Основное содержание концепции — бизнес-процесс не должен содержать операций, не добавляющих ценности потребителям.

У любого продукта (в том числе бюджетирования) есть потребители. Кто является потребителями бюджетирования?

Конечно же, менеджеры. Топ-менеджеры и руководители департаментов. И если мы с этим согласимся, мы вынуждены будем признать, что бюджетирование должно быть удобным, полезным, понятным именно для них в первую очередь и лишь затем — финансовому департаменту в целом, контроллингу и казначейству по отдельности и т. д. Хотя это и «непатриотично» звучит из уст финансового директора.

Традиционный поход к бюджетированию предполагает наличие значительного числа операций, не добавляющих такой ценности — это потери.

Основные причины потерь:

• Сложность . Излишняя либо неэффективная обработка, повышенная трудоемкость операций, вызванные чрезмерной детализацией и недостатком унификации форматов данных (проблему «бюджетирования канцелярской бумаги» я упоминал в начале статьи).
• Отсутствие правил и, как следствие, излишнее перемещение информации, вызванное дополнительными согласованиями. Особенно остро проблема таких потерь встает в иерархичных структурах.
• Скопление необработанной информации и связанное с ним Ожидание в очереди на обработку информации, как правило, в финансовом департаменте (извечная проблема — «васмного, я один/одна»).
• Ошибки в бюджетных файлах и вынужденная доработка/ исправление ошибок.

Как выходить из подобных ситуаций?

На первом этапе необходимо, опираясь на Ключевые показатели деятельности, сформулировать Правила и критерии приемлемости/неприемлемости бюджетов. И это снова — обращение к стратегии. На втором — отсечь все несущественное, уменьшить сложность, упростить принятие решений.

Это нелегкая работа, и немало времени и сил уйдет на острые дискуссии. Однако и по ее окончании не стоит останавливаться. Необходимо сделать следующий шаг, возможно, он будет решающим в вашем успехе или неуспехе, — передать контроль над соблюдением правил и критериев тем, кто готовит операционные бюджеты. Зачем вам (либо финансовому департаменту) тратить время на банальную проверку? Используйте ваше время для принятия решений, для разрешения сложных ситуаций и т. п.

Конечно же, вам необходимо подстраховаться. Ваша страховка — автоматизированная информационная система со встроенными механизмами контроля. Автоматизация бюджетирования является наиболее действенным способом увеличить скорость формирования бюджета наряду с отладкой самого бизнес-процесса. К сожалению, опыт показывает, что использование Excel не способно обеспечить надежность и эффективность бюджетного процесса, сколько бы макросов мы ни написали. В большинстве случаев именно Excel-файлы являются буквально пожирателями времени — найти ошибку или потерянную ссылку в объемном файле чрезвычайно сложно, а она там будет обязательно, и не одна!

По моему убеждению, если компания сумеет разрешить данные ловушки эффективности, что вполне реально, для нее не составит труда формировать бюджет не более чем за месяц — достичь лучшей мировой практики.

ЧЕМ БЮДЖЕТ БЫТЬ НЕ ДОЛЖЕН

Свое нежелание заниматься планированием многие компании мотивируют высокой изменчивостью бизнес-окружения. Если же удается уговорить их составить финансовые планы, то те же компании, как правило, впадают в другую крайность, пытаясь не только составить план, но и «зацементировать» его, забывая о том, что изменчивость, которую они так отстаивали, никуда не исчезла.

Бюджет не должен быть твердой сметой расходов. Бюджет составляется не для того, чтобы раз и навсегда зафиксировать уровень возможных расходов для каждого департамента. Наоборот, бюджет должен давать ответ на вопрос, какой уровень расходов допустим и желателен при любом фактическом уровне доходов, будь он выше или ниже запланированного. В равной степени эти слова относятся и к попыткам использовать бюджет как инструкцию для казначейства компании, жестко контролируя с его помощью порядок и суммы платежей.

Еще одна очень важная проблема бюджетирования — это попытка с его помощью решать задачи оперативного управления. Поверьте, определять перечень платежей на текущий месяц, размер налогов, планируемых к уплате, либо согласовывать цены поставщиков гораздо удобнее и эффективнее с помощью иных инструментов.

УВЕЛИЧЕНИЕ СТОИМОСТИ КОМПАНИИ

Основная финансовая цель деятельности компании — это увеличение ее стоимости. Существуют различные подходы к определению стоимости компании, но все они опираются на два основных фактора — прибыльность компании и стоимость ее капитала.

Система бюджетирования должна быть способна дать ответ на вопрос, как изменилась стоимость компании за истекший период и как она изменится в будущем. Для того чтобы определить размер капитала, равно как и его стоимость, необходимо сформировать прогнозный баланс. Практическое следствие из этого — бюджет должен планироваться в трех измерениях: прибыльность, денежный поток, финансовое состояние.

Например, бюджет, сформированный в трех измерениях, — прекрасный наглядный инструмент, показывающий, что ценовые войны ведут в никуда. Не стоит планировать рост доходов (оборота) компании ценой уменьшения прибыльности, поскольку такие действия подрывают стоимость компании.

В своей практике я однажды наблюдал забавный, но во многом типичный, случай. Несколько самостоятельных предприятий после ряда реорганизаций были объединены в холдинг. Управляющая компания, инициировав внедрение бюджетирования, столкнулась с тем, что компании холдинга регулярно подавали бюджетные планы с дефицитом денежных средств, показывая на конец периода отрицательный остаток по банковским счетам. Мотивация была проста: «Нам нужны деньги. Берите кредиты». Естественно, до объединения в холдинг руководители компаний предпочитали кредитами не злоупотреблять.

С таким бюджетным эгоизмом приходиться встречаться часто. В решении этой проблемы помогает понимание руководством и донесение до нижестоящих подразделений стоимостного мышления — каждое подразделение вносит свой вклад в стоимость компании, а мотивация сотрудников построена на размере такого вклада.

В 1990-х годах объяснить руководству компании, для чего нужно формировать прогнозный баланс, было сложно. Действительно, объем работы увеличивается, методика формирования не всегда понятна на уровне обычного здравого смысла, к тому же часто приходится оперировать понятиями оборачиваемости, ликвидности и другими понятиями из финансового анализа, прямо скажем, не слишком популярными среди руководителей компаний того времени. О концепции стоимости компании впервые заговорили (я имею в виду в России и Украине) в 2003-2004 годах, сначала как о некоей теоретической концепции, затем, по мере выхода на западные рынки капитала, стремительного роста популярности разговоров об IPO, все чаще как о практическом инструменте.

CHIPS & TRICKS БЮДЖЕТИРОВАНИЯ. БЮДЖЕТ — УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ ДОКУМЕНТ

Часто приходится слышать о так называемом «бюджетировании по стандартам МСФО». Имеется в виду, конечно же, что правила формирования доходов и расходов, оценки активов и обязательств при формировании бюджета формулируются в соответствии с теми или иными международными стандартами (IFRS или US GAAP).

Можно только приветствовать унификацию различных систем учета в компании, в данном случае финансового и бюджетного, однако при этом не следует забывать об одном принципиальном отличии между финансовым учетом и бюджетированием. Финансовый учет отражает состоявшиеся факты и результаты произошедших в прошлом событий. Соответствующим образом сформулированы и правила финансового учета.

В то же время, бюджетирование — инструмент, направленный в будущее. Соответственно, доходы, расходы, активы и обязательства при формировании бюджета должны признаваться и классифицироваться так, как необходимо для принятия управленческих решений, независимо от того, что предписывают правила финансового учета.

Можно привести несколько примеров применения такого подхода.

Бюджет структурного подразделения должен содержать только те статьи, которые им контролируются . Важно различать подразделение — место возникновения расходов и подразделение, ответственное за размер расходов. Например, ремонт здания, в котором расположены несколько цехов, являющихся отдельными центрами ответственности. Как правило, за размер подобных затрат отвечает какое-то из общепроизводственных подразделений, например АХЧ. Для целей учета, возможно, стоит разнести эти расходы по центрам ответственности, для целей бюджетирования — нет.

Другой типичный пример — распределение общефирменных административных расходов на производственные подразделения. Для целей бюджетирования этого делать НЕЛЬЗЯ! Вряд ли отдельный производственный цех либо отдельный дивизион в холдинге контролирует размер расходов на содержание финансового департамента или службы по связям с общественностью. Если же по ряду причин необходимо распределить подобные расходы между бизнес-подразделениями, предпочтительнее использовать такой инструмент, как внутрикорпоративный налог. Таким образом, подразделения зарабатывают прибыль и отдают заранее оговоренный процент от прибыли на содержание общих административных служб. В то же время, как уложиться в бюджет, сформированный за счет подобных отчислений — забота иного центра ответственности.

Более того, результат перераспределения накладных расходов НЕЛЬЗЯ использовать для оценки подразделения и мотивации , какие бы механизмы перераспределения мы ни применяли. Подразделение несет ответственность только за те статьи, которые контролирует. В случае введения внутрикорпоративного налога оценивать деятельность облагаемого таким налогом подразделения следует на основании его прибыли ДО, а не ПОСЛЕ корпоративного налогообложения.

Метод Direct costing предпочтительнее метода Absorbtion costing . Вопрос, как учитывать незавершенное производство и запасы готовой продукции, особенно часто встает на многопередельном производстве. По моему мнению, запасы следует учитывать только по прямым переменным затратам, а все накладные расходы — как расходы периода. Применение такого подхода значительно упростит бюджетный процесс, сократив количество этапов при формировании бюджета и упростив распределение ответственности.

Сокращение этапов достигается за счет того, что при таком подходе не нужно рассчитывать распределение накладных расходов каждого передела на выход незавершенного производства с предыдущего этапа. При этом каждый из центров ответственности, контролирующий соответствующий передел, отвечает за прямые переменные расходы этого передела и накладные расходы этого же передела, не участвуя в долгих дискуссиях с соседними центрами ответственности о нормативном и сверхнормативном размере передаваемых накладных расходов.

Каждый вид учета преследует свою цель . Таким образом, мы насчитали уже четыре вида учета : финансовый, он же бухгалтерский, налоговый, управленческий, бюджетный. Некоторые компании добавят пятый — финансовый учет по международным стандартам. Несмотря на то что каждый из перечисленных видов учета преследует свою собственную цель и пользуется своей собственной системой правил, результаты, полученные на выходе каждой из учетных систем, должны быть согласованы. Менеджмент компании должен быть уверен, что «правда всегда одна», просто если смотреть на нее с разных сторон, видишь различную игру света и тени.

Для того чтобы вселить в менеджмент подобную уверенность, необходимо разработать механизм, который обеспечивает сопоставимость различных видов отчетности, т. е. однозначно показывает, за счет чего одни и те же показатели различных видов отчетности отличаются друг от друга. Совсем необязательно перегружать менеджмент таким сопоставлением при каждом обсуждении бюджета, но нужно быть всегда готовым объяснить разницу.

Безусловно, разработка методологи согласования учетных систем требует значительных трудозатрат. Разрабатывать ли ее самостоятельно силами финансового департамента либо приглашать консультантов, каждая компания решает сама.

ФИНАНСОВАЯ СТРУКТУРА

Еще один элемент бюджетирования, при формировании которого нужно исходить не из формальностей, на этот раз юридических, а из экономической логики, — это финансовая структура.

Бюджет не должен использоваться как инструмент налогового планирования, поэтому при построении системы бюджетирования необходимо разделить все юридические лица, через которые осуществляется деятельность компании, на два типа: основные и сервисные. Если какое-то из юридических лиц используется для целей налоговой оптимизации, удобства проведения расчетов либо иных подобных целей — не стоит пытаться формировать бюджет данного юридического лица.

В то же время, если в компании выделен центр прибыли — это вовсе не значит, что данный центр ответственности должен юридически существовать как отдельное юридическое лицо. Множество факторов юридического и налогового плана могут свидетельствовать в пользу сосуществования нескольких центров ответственности, в том числе нескольких центров прибыли в рамках одного и того же юридического лица.

Как в таком случае бюджетировать налоги? Я предлагаю задавать целевое значение эффективной ставки налогообложения, исходя из опыта предшествующей деятельности и степени агрессивности стратегии оптимизации налогообложения. Более детальное планирование должно осуществляться на оперативном уровне.

С точки зрения эффективности бюджетирования, чем меньше расхождений между финансовой и юридической структурами, тем эффективнее бюджетный процесс и, в целом, выше управляемость компании.

Мы уже обсуждали вопрос введения внутрикорпоративного налога. Многие руководители опасаются использовать данный инструмент по простой причине — они не могут найти ответ на вопрос, что центр ответственности будет делать с заработанной прибылью после внутрикорпоративного налогообложения.

Совет, который можно дать в этом случае: если руководителя мучают такие сомнения — не стоит этот центр ответственности называть центром прибыли! Не следует допускать формирования экономической прибыли у Центров ответственности, которые Центрами прибыли не являются.

Не следует называть центром прибыли отдельный производственный цех, пусть даже он и выпускает львиную долю готовой продукции. Не следует формировать для этого цеха бюджет доходов, в том числе от «продажи» готовой продукции департаменту продаж.

Еще один важный аспект построения системы бюджетирования. По моему убеждению, необходимо отказаться от использования трансфертных цен при передаче незавершенного производства, запасов, услуг между подразделениями внутри компании. В результате мы получим более работоспособную и компактную систему бюджетирования за счет сокращения затрат времени и иных ресурсов на многочисленные дискуссии о согласовании и пересогласовании расчетных цен, собственно расчет таких цен, заседания согласительных комиссий и ценовых комитетов и т. п.

Пример из практики уже упомянутой real estate компании. При том количестве различных направлений деятельности, которые она вела, естественно, что со временем часть из них начала постепенно оформляться в отдельные юрлица, строить собственную систему управления. Центробежные силы все явственней давали о себе знать. В этой ситуации нужно было действовать аккуратно, но решительно. Выход был найден простой, но изящный — центры прибыли назвали центрами инвестиций и предложили им отчитываться не за заработанную прибыль, а за доход на вложенные в них инвестиции. Поскольку все дешевые ресурсы предоставлялись центральным офисом, а при самостоятельном привлечении дорогих ресурсов прибыльность и доходность капитала центра ответственности значительно сокращалась, проблема децентрализации была решена. Разумеется, такое решение принесло лишь передышку в обостряющемся внутрикорпоративном конфликте, но это позволило руководству компании выиграть время для принятия более глубоких решений. При этом статус центра инвестиций сохранился за центром ответственности и в последующем, так как вполне соответствовал реальному положению дел.

Прежде чем выделить Центр прибыли, подумай, может быть это — Центр инвестиций? Такой подход соответствует стремлению компании к увеличению ее стоимости, потому его следует использовать не только для разрешения корпоративных конфликтов.

ПЕРЕСЕКАЮТСЯ ЛИ ПАРАЛЛЕЛЬНЫЕ ПРЯМЫЕ?

Цель статьи — дать пищу для размышлений, подтолкнуть к поиску новых идей и подходов. Разумеется, старое доброе бюджетирование сыграло свою прогрессивную роль в свое время. Но времена меняются. Когда-то люди думали, что параллельные прямые не пересекаются. Именно этому нас учили в школе, и, если помните, такое утверждение принесло очень много практической пользы, в том числе и открытие Америки.

А вот летать в космос с помощью эвклидовой геометрии уже не получается! В конце XIX — начале XX веков несколько математиков задумались: «А что, если пересекаются…» Потом появились теория относительности, квантовая физика и многое другое. И в Америку мы сегодня перемещаемся в сотни, если не тысячи раз быстрее, чем во времена Колумба. Аналогичные процессы происходят и в менеджменте.

Бюрократия в свое время позволила построить многие современные мегакорпорации, но сегодня все чаще становится тормозом развития . К сожалению, за увеличение уровня бюрократизации часто ответственны именно финансовые подразделения компаний. Бюджетирование при традиционном подходе становится одним из ее элементов.

В конце концов, бюджетирование всего лишь инструмент. Помогает ли оно Вам управлять? Помогает ли Вам бюджетирование управлять эффективно?

Юрий ПИНЧУК , руководитель направления «Корпоративное планирование и бизнес-процессы» Strategy Foresight LLC.