Экспертиза статьи: Ю.В. Волкова, служба Правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер-эксперт

Если в организацию поступили материальные ценности без документов, то возникает проблема с их оприходованием. В этой статье рассмотрим, как отразить в учете неофактурованные поставки и какие корректировки необходимы при последующем получении документации, приведем мнения чиновников и судей по поводу учета запоздалых расходов.Также «Актуальная бухгалтерия» расскажет о вычете налога на добавленную стоимость в такой ситуации.

Никто не застрахован от ситуации, когда МПЗ поступили в одном периоде, а первичные документы по ним – в следующем. Причем, если МПЗ поступили к вам на фирму по ошибке, то учитывать их на балансе нельзя. Но если первоначально МПЗ поступили в организацию без документов, но при этом есть договорные отношения с поставщиками, то речь идет о неотфактурованной поставке(1) .

Поставка без документов
Неотфактурованные материальные запасы нужно принять на склад. Для этого на фирме создается комиссия (основание – приказ руководителя), которая составляет:
- акт формы № М-7 (утв. пост. Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а);
- по товарам – акт формы № ТОРГ-4 (утв. пост. Госкомстата России от 25.12.1998 № 132).
Акт нужно составить в 2 экземплярах. Оприходование неотфактурованных поставок производится на основании первого экземпляра указанного акта. Второй экземпляр направляется поставщику (2).
Если право собственности на товар по договору перешло к вашей фирме как к покупателю, поступление материалов отражают на счетах учета МПЗ (10, 15, 16, 41). Если же нет, то на забалансовом счете 002.
Обратите внимание, что МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которая включает в себя затраты на их приобретение(3):
- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением МПЗ;
- таможенные пошлины;
- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;
- вознаграждения посреднической организации, через которую приобретены МПЗ;
- затраты по заготовке и доставке до места использования, включая расходы по страхованию;
- затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения и услуги транспорта, если они не включены в цену; начисленные проценты по коммерческим кредитам; начисленные проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов;
-затраты по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях;
- иные затраты.
Не включаются в фактические затраты на приобретение МПЗ общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением.
Неотфактурованные поставки нужно оприходовать и учесть в аналитическом и синтетическом учете по принятым в организации учетным ценам. В случаях, если организация использует в качестве учетных цен фактическую себестоимость материалов, указанные материальные запасы приходуются по рыночным ценам(4).

И.Ю. Мокрышев, партнер юридической компании «Налоговая помощь»
Глава 25 Налогового кодекса не содержит термина «неотфактурованная поставка», что создает ряд проблем в учете. Особенно это касается ситуации, когда информация по МПЗ отсутствует. Представляется, что в части исчисления налога на прибыль неотфактурованная поставка должна быть квалифицирована как безвозмездно полученное имущество на основании пункта2 статьи248 Кодекса. Между тем сроки такого признания могут соответствовать срокам, предусмотренным пунктами 36–39 методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года №119н. Если же встречное обязательство в указанные сроки подтверждено не будет, то налогоплательщик обязан включить данное имущество во внереализационный доход (п. 8 ст. 250 НК РФ) по рыночной оценке (ст. 40 НК РФ). После получения документов от поставщика данную операцию нужно скорректировать. Потенциально возможны 2 варианта: уточнение прошлого периода и признания убытков прошлых лет в текущем периоде. Однако официальная позиция чиновников заключается в том, что если период уточнения известен, то именно его и нужно уточнять (п. 1 ст. 54 НК РФ). Судебная же практика неоднозначна и варьируется в зависимости от федерального арбитражного округа. Во избежание конфликтной ситуации налогоплательщику целесообразно следовать официальной позиции.

В бухучете принятые таким образом МПЗ могут быть списаны в производство по той стоимости, по которой они были приняты к учету.
После того как будут получены опоздавшие документы, нужно сверить, совпадают ли цены, указанные в документах поставщика, с теми ценами, по которым МПЗ оприходованы. Если да, исправления делать не придется. Если нет, то все зависит от того, списаны ли данные МПЗ (Об исправлениях в отчетности читайте в «Актуальной бухгалтерии» № 5, 2008).
1. Если документы получены до реализации товаров или списания материалов:
- после получения документов по неотфактурованным поставкам учетная цена корректируется на основании поступивших документов;
- если же документы поступили в следующем периоде после представления годовой бухгалтерской отчетности, то:
– учетная стоимость материальных запасов не меняется;
– уточняются расчеты с поставщиком, при этом суммы сложившейся разницы между учетной стоимостью оприходованных материальных запасов и их фактической себестоимостью списываются в месяце, в котором поступили документы;
- уменьшение стоимости материальных запасов отражается по дебету счетов расчетов и кредиту счетов финансовых результатов (как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году);
- увеличение стоимости материальных запасов отражается по кредиту счетов расчетов и дебету счетов финансовых результатов (как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году) (5).
2. Если документы получены после реализации товаров или списания материалов в производство, то разницу между фактической и учтенной ценами реализованного или списанного в производство МПЗ нужно отнести на счет 91 «Прочие доходы и расходы». В этом случае не имеет значения, в каком периоде получены документы (до сдачи годовой отчетности или после).
Рассмотрим ситуацию на примере.

Пример
Покупателю 10 октября 2007 г. без соответствующих документов поступила доска обрезная. Так как цена на поступивший товар не была известна, то доску оприходовали по средней рыночной цене. Таким образом, вся стоимость неотфактурованной поставки составила 200 000 руб. (без НДС). Учетной политикой фирмы утверждено, что бухгалтерский учет ведется без применения счетов 15 и 16. Отразим операции:
ДЕБЕТ 10 субсчет «Сырье и материалы» КРЕДИТ 60 «Расчеты по неотфактурованным поставкам»
– 200 000 руб. – оприходовано сырье.
29 ноября 2007 г. документы от поставщика были присланы по почте. При этом общая стоимость сырья увеличилась на 10 000 руб. (без НДС), так как цена, указанная в документах поставщика, была выше той, по которой товар был оприходован. Отразим в учете корректировку:
Ситуация 1.
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
– 10 000 руб. – отражена сумма корректировки стоимости сырья;
ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты по неотфактурованным поставкам» КРЕДИТ 60
– 200 000 руб. – отражена задолженность перед поставщиком;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 37 800 руб. (210 000 руб. × 18%) – отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком в счете-фактуре;
ДЕБЕТ 68 «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19
– 37 800 руб. – принят к вычету НДС на основании счета-фактуры;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
– 247 800 руб. (200 000 + 10 000 + 37 800) – оплачено поставщику сырье.
Ситуация 2.
Если сырье к моменту поступления документов от поставщика уже списали в производство:
Дебет 20 Кредит 10
– 200 000 руб. – списано в производство сырье.
В этом случае нужно корректировать не стоимость МПЗ, а расходы:
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 60
– 10 000 руб. – скорректированы расходы.
Остальные проводки, связанные с оплатой поставщику и НДС, были бы те же, что и в ситуации 1.

Обратите внимание, что в налоговом учете отражение таких операций прямо не регламентировано, так как Налоговым кодексом неотфактурованные поставки не оговорены. Действовать же нужно согласно логике: есть документы – учитываем расходы, нет документов – расходы признавать нельзя.

Мнения противоречивы
Что касается разъяснений чиновников и сложившейся арбитражной практики, то в вопросе о возможности учесть расходы в том периоде, когда с опозданием получены подтверждающие документы, позиции противоречивы (см. табл. ниже).

Несколько слов об НДС
Налоговым кодексом предусмотрено, что вычеты по НДС производятся на основании выставленных продавцами счетов-фактур после принятия на учет товаров (работ, услуг) при наличии первичных документов (6).
Если счет-фактура выставлен продавцом в одном налоговом периоде, а получен покупателем в следующем, то вычет суммы налога следует производить в том налоговом периоде, в котором счет-фактура фактически получен (О том, кто вправе подписывать счет-фактуру читайте в «Актуальной бухгалтерии» № 5, 2008). Такие разъяснения содержатся в письмах финансового ведомства (7). При этом счета-фактуры должны быть зарегистрированы в книге учета полученных счетов-фактур и книге покупок(8). Что касается подтверждения даты получения счета-фактуры, направленного поставщиком товаров по почте, то таким подтверждением может являться запись в журнале регистрации входящей корреспонденции, считает Минфин России.

Правила, утв. пост. Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914
8. Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации <...>.

По этому поводу есть арбитражная практика, которая поддерживает эту точку зрения(9) . Судьи указывают, что в налоговом законодательстве отсутствует запрет на предъявление НДС к вычету в более позднем налоговом периоде по счету-фактуре, который передан покупателю с опозданием (10)).
Таким образом, в спорной ситуации все будет зависеть от того, есть ли документальное подтверждение несвоевременного поступления счета-фактуры от поставщика (почтовый штемпель на конверте, дата регистрации входящих документов в журнале регистрации, подписи курьера, доставившего документы). Если подтверждение несвоевременного получения документов есть, то можно зарегистрировать счет-фактуру в книге покупок и заявить вычет в текущем налоговом периоде. В таком случае сдавать уточненную декларацию не потребуется.
Если такого подтверждения нет, то отстоять право на вычет в текущем периоде будет проблематично. И придется сдавать «уточненку» по НДС за тот период, к которому фактически относятся расходы

*1) ... п. 36 методических указаний, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н
*2) ... п. 37 методических указаний, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н
*3) ... п. 6 ПБУ 5/01, в ред. приказа Минфина России от 27.11.2006 № 156н
*4) ... п. 39 методических указаний, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н
*5) ... пп. 40, 41 методических указаний, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н
*6) ... п. 1 ст. 172 НК РФ
*7) ... письма Минфина России от 13.06.2007 № 03-07-11/160, от 16.06.2005 № 03-04-11/133
*8) ... пп. 2, 8 правил, утв. пост. Правительства РФ от 02.12.2000 № 914
*9) ... Пост. ФАС ВСО от 07.02.2007 № А58-7354/2005-Ф02-2/2007
*10) ..Пост. ФАС УО от 28.02.2007 № Ф09-912/07-С2

Противоречивые позиции чиновников и судей

В деятельности любой организации встречаются ситуации, когда первичный документ или счет-фактура получены от продавца позднее периода, к которому относятся расходы или вычеты и налоговая декларация уже сдана в инспекцию. Как поступить бухгалтеру в данной ситуации, когда признать расходы и заявить налоговый вычет НДС разъясняют аудиторы компании «Правовест Аудит».

Остафий Ирина Борисовна

Ведущий аудитор компании «Правовест Аудит»

1. Запоздал счет-фактура…

документ получен до 25 числа месяца, следующего за истекшим кварталом

Основные условиям для вычета входного НДС следующие:

• товар (работа, услуга, имущественные права) приняты к учету на основании первичных документов;
• товар (работа, услуга, имущественные права) предназначены для использования в деятельности, облагаемой НДС;
• от поставщика получен соответствующий счет-фактура.

С 1 января 2015 года при получении счета-фактуры после окончания квартала, но до наступления срока сдачи декларации за данный период (т.е. до 25 числа следующего месяца), покупатель вправе заявить налоговый вычет НДС за период принятия товаров (работ, услуг, имущественных прав) к учету (абз. 2 п. 1.1 ст. 172 НК РФ, письмо Минфина России от 02.02.2016 N 03-07-11/4712).

Например, если товар принят к учету 20 марта, а счет-фактура продавца получен только 20 апреля, то покупатель вправе заявить НДС к вычету в декларации за 1 квартал.

документ получен после сдачи декларации за истекший квартал

В данном случае налогоплательщик вправе воспользоваться абз. 1 п. 1.1 ст. 172 НК РФ и заявить налоговый вычет по приобретенным товарам (работам, услугам, имущественным правам) в любом из кварталов в пределах трех лет после принятия их на учет.

Однако, по мнению Минфина и ФНС, такое право у налогоплательщика возникает только при приобретении товаров (в т.ч. импортных), работ, услуг или имущественных прав, то есть в отношении вычетов, установленных п. 2 ст. 171 НК РФ. А к вычетам НДС, по которым установлен особый порядок заявления, положения п. 1.1 ст. 172 НК РФ не применяются.

Например, нельзя самостоятельно выбирать период для налогового вычета в следующих случаях (письмо ФНС России от 13.04.2016 N СД-4-3/6497@, письма Минфина России от 26.04.2016 N 03-07-08/24230, от 09.04.2015 N 03-07-11/20290, от 21.07.2015 N 03-07-11/41908, от 09.10.2015 N 03-07-11/57833):

• при получении в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд) имущества, НМА и имущественных прав, НДС при передаче которых восстановил акционер (участник, пайщик) (п. 11 ст. 171 НК РФ);
• по НДС, уплаченному покупателем - налоговым агентом (п. 3 ст. 171 НК РФ);
• по НДС, исчисленному продавцом с полученных авансов в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг, имущественных прав) (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ);
• по НДС, предъявленному покупателю при перечислении им авансов продавцу в счет предстоящих поставок товаров, (работ, услуг, имущественных прав) (п. 12 ст. 171 НК РФ);
• по НДС, уплаченному продавцом в бюджет с полученных авансов в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата сумм авансовых платежей (п. 5 ст. 171 НК РФ).
• при экспорте товаров и по работам, услугам, реализация которых облагается налогом по ставке 0% (п. 3 ст. 172 НК РФ).

Таким образом, если запоздал счет-фактура, например, по уплаченным продавцу авансам, правило о трехлетнем периоде вычета НДС не применяется. В данном случае нужно сдать уточненную декларацию за прошлый период.

Важно!!!

Правило пункта 1 статьи 54 НК РФ об исправлении в текущем периоде ошибок, повлекших в прошлом переплату налога, при неправильном исчислении НДС не применяется. НДС-ошибки (искажения) исправляются только в периоде их совершения (письмо Минфина от 25.08.2010 N 03-07-11/363).

2. Запоздал первичный документ

Порядок признания расходов для целей налогообложения прибыли отличается от порядка налоговых вычетов НДС, поэтому с налоговыми расходами ситуация иная.

товарная накладная

Для целей налогообложения себестоимость товаров признается в расходах при их реализации на сторону покупателю (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). По сырью и материалам, приходящимся на произведенную продукцию, расход признается на дату передачи в производство сырья и материалов (п. 2 ст. 272 НК РФ).

То есть дата признания расхода при списании стоимости товаров или материалов в производство не привязана к дате поступления первичного документа от поставщика. Поэтому, если товар не продан, а лежит на складе, налоговая база по налогу на прибыль из-за запоздавшей накладной не искажается. Даже если накладные поступят в следующем периоде, к корректировке налогового учета и подаче уточненной декларации по налогу на прибыль это не приведет.

Однако, в данном случае важно отразить фактически поступившие ТМЦ своевременно, поскольку искажаются данные бухгалтерского учета и строчки бухгалтерской отчетности (промежуточной или годовой). ТМЦ, поступившие без документов поставщика, признаются в бухучете неотфактурованными поставками (п. 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н). Поступившие ТМЦ по неотфактурованным поставкам покупатель оформляет самостоятельно соответствующим первичным документом.

Например, можно использовать акт по форме N ТОРГ-4, доработав его необходимыми реквизитами. Акт оформляется в двух экземплярах. Один необходим покупателю для оприходования поступившего без документов поставщика товара, второй экземпляр акта направляется поставщику.

длящиеся услуги (работы)

По длящимся услугам Минфин и ФНС разъясняют: если первичный учетный документ, подтверждающий факт оказания длящихся услуг за истекший месяц, составлен непосредственно после окончания месяца, в котором имела место хозяйственная операция, в течение разумного срока, но до даты представления декларации (до 28 числа), расходы по таким первичным документам, следует учитывать в том отчетном периоде, к которому они относятся, о чем должно быть указано в документе (письмо ФНС России от 21.08.2015 N ГД-4-3/14815@, письмо Минфина РФ от 28.04.2016 № 03-03-06/1/24705).

Например, если организация получила акт за услуги интернет в марте, но датированный 1 апреля, то данные расходы учитываются при определении налоговой базы за 1 квартал.

Однако, НК РФ устанавливает три варианта признания при налогообложении расходов по длящимся внереализационным и прочим расходам (например, арендные (лизинговые) платежи, коммунальные и интернет услуги и иные подобные расходы) (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ):

• дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
• дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;
• последнее число отчетного (налогового) периода.

При этом под датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, следует понимать дату составления указанных документов (письмо Минфина России от 03.11.2015 N 03-03-06/1/63478).

Один из вариантов нужно закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Таким образом, по длящимся расходам не нужно ждать запоздавший документ от продавца, достаточно закрепить в учетной политике используемый вариант признания расходов, например, последнее число отчетного периода или дату расчетов согласно договору.

работы (услуги) производственного характера

Датой осуществления материальных расходов (работы и услуг производственного характера, выполняемые сторонними организациями или ИП) признается дата подписания акта приемки-передачи покупателем (пп. 6 п. 1 ст. 254, п. 2 ст. 272 НК РФ, письмо Минфина России от 03.11.2015 N 03-03-06/1/63478). Таким образом, если с опозданием получен акт на работы (услуги), относящиеся к материальным расходам, то компания вправе признать расходы на дату подписания ее руководителем данного акта.

Однако возможна ситуация, когда бухгалтерией с опозданием получен акт, подписанный обеими сторонами, и там указана дата прошлого периода.

Пунктом 1 статьи 54 НК РФ определены два случая, разрешающих перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль текущего периода с учетом выявленных ошибок прошлых отчетных (налоговых) периодов:

• если невозможно определить период совершения ошибок (искажений);
• если допущенные ошибки (искажения) привели к переплате налога за прошедший период.

С 2015 года для отражения корректировки налоговой базы текущего периода на ошибки прошлых периодов в приложении № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль предусмотрена отдельная строка 400.

При этом Минфин разъяснил случаи, когда налогоплательщик не вправе исправить в текущем периоде «прошлогоднюю» ошибку, повлекшую переплату налога, а все равно должен сдать уточненку:

• если ошибка в расчете налоговой базы по налогу на прибыль допущена в "нулевой" или "убыточной" декларации (письмо Минфина от 07.05.2010 N 03-02-07/1-225);
• если в текущем периоде, когда выявлена ошибка, получен убыток (письмо Минфина от 13.04.2016 N 03-03-06/2/21034);

Как норма пункта 1 статьи 54 НК РФ может быть применима к неучтенным расходам из-за получения первичных документов в поздних периодах?

По мнению Минфина (письмо от 13.04.2016 N 03-03-06/2/21034) неотражение в целях налогообложения прибыли расходов, возникших в прошлых налоговых периодах, но выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде в результате получения первичных документов, является искажением налоговой базы предыдущего налогового периода, следовательно, на указанные операции распространяются положения статьи 54 НК РФ. То есть данные расходы можно учесть в текущем налоговом периоде их обнаружения.

Однако, по нашему мнению, для этого необходимы веские причины. Например, есть почтовые документы, подтверждающие получение документов после сдачи отчетности или документально подтверждена их потеря при пересылке и повторная отправка, или документы были утеряны курьером и об этом составлен соответствующий акт. Поэтому не рекомендуется без причины «искусственно» переносить расходы на другие периоды, дабы не показывать в декларации убытки.

В отличие от вычетов НДС, когда НК РФ прямо закреплено право на вычет в течение 3х лет после принятия к учету товаров (работ, услуг), для целей признания расходов по налогу на прибыль, такой порядок не допустим. В НК РФ закреплены даты признания расходов и менять их по своему желанию налогоплательщик не вправе. Есть прецеденты, когда налогоплательщик, убрав расходы, к примеру, из налоговой базы 2012 года признает их в 2013 году, а в 2016 году приходит выездная проверка и из проверяемого периода 2013 года данные расходы исключает. Но и в 2012 году ИФНС расходы не признает, поскольку период проверки устанавливается согласно пункту 4 статьи 89 - три года, предшествующих году проверки (т.е. 2013 - 2015г.). Например, в Постановлении АС Восточно-Сибирского округа от 08.04.2016 г. № Ф02-1542/2016 рассмотрен спор налогоплательщика и инспекции по расходам, относящимся к 2011 году, но признанным в 2012 году. Указанные расходы были исключены налоговиками из налоговой базы 2012 года. Суды трех инстанций, включая кассацию, установили, что проверка проводилась за 2012 год, и 2011 год не входил в проверяемый период, поэтому инспекция по результатам проверки не устанавливала налоговые обязательства по налогу на прибыль за 2011 год.

Таким образом, при признании налоговых расходов и налоговых вычетов по опоздавшим документам действуют разные правила. При признании расходов в целях налогообложения прибыли налогоплательщик ограничен датами признания расходов, установленными НК РФ, но в некоторых случаях вправе воспользоваться нормой статьи 54 НК РФ и признать «прошлые» расходы в текущем периоде. Тогда как вычет НДС в большинстве случаев можно заявить в любом квартале в пределах 3х лет, но к НДС-ошибкам нормы статьи 54 НК РФ не применяются.

Май 2016 г.

Аудиторы, налоговые консультанты и юристы компании «Правовест Аудит», входящей в Wiseadvice Consulting Group, всегда готовы оказать вам практическую помощь в самых сложных и нестандартных ситуациях.

Понятие неотфактурованной поставки приведено в п.36 Методических указаний . Неотфактурованными поставками считаются материальные запасы, поступившие в организацию, на которые отсутствуют расчетные документы (счет, платежное требование, платежное требование-поручение или другие документы, принятые для расчетов с поставщиком). В этом же пункте поясняется, что к неотфактурованным поставкам не относятся поступившие, но неоплаченные материальные запасы, на которые имеются расчетные документы . Такие материальные запасы принимаются и приходуются организацией в общеустановленном порядке с отнесением задолженности по их оплате на счета расчетов. Также нельзя отнести к неотфактурованным поставкам товары, поставщик которых неизвестен. В этом случае организация принимает меры по его установлению и получению от него расчетных документов. А до того времени в случае приемки товаров на склад отражает их на счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". На практике договоры поставки могут содержать условие об особом переходе права собственности на товар (например, право собственности на покупные изделия переходит только после оплаты товара).

Какое отношение все это имеет к рассматриваемому вопросу? Оказывается, самое прямое. Бухгалтер в случае поступления товара без документов должен четко представлять себе: имеет ли организация право учитывать данный товар на балансе либо в случае, если право собственности на товар от поставщика покупателю не перешло, снова отнести товар на забалансовый счет 002. По сути неотфактурованные поставки смело можно отражать в учете, если поставщик известен и торговая организация работает с ним длительное время. Если же это новый контрагент, бухгалтер как минимум должен изучить условия договора поставки о переходе права собственности на товар.

Неотфактурованные поставки принимаются на склад с заполнением акта о приемке материалов , который составляется не менее чем в двух экземплярах. Оприходование неотфактурованных поставок производится на основании первого экземпляра указанного акта, второй экземпляр направляется поставщику (п. 37 Методических указаний по учету МПЗ). Так как для торговых организаций Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 утверждены отраслевые формы первичной учетной документации, отражать неотфактурованные поставки, по мнению автора, целесообразнее, используя именно их. Например, форма N ТОРГ-4 "Акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика" предназначена для оформления приемки и оприходования фактически полученных ТМЦ, поступивших без счета поставщика, то есть для оформления любого поступления в организацию по фактическому наличию. Отметим, что в Указаниях по применению и заполнению названной формы сказано, что один экземпляр акта передается в бухгалтерию, второй остается у материально ответственного лица. Следовательно, работнику, ответственному за составление подобных актов, необходимо оформить его как минимум в трех экземплярах для отправки последнего экземпляра поставщику.

Порядок отражения неотфактурованных поставок товаров на счетах бухгалтерского учета

Неотфактурованные поставки приходуются по счетам учета материальных запасов (в зависимости от назначения принимаемых материальных запасов). То есть, если речь идет о поступлении на склад партии товаров, следовательно, в учете появится запись по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета учета расчетов с поставщиками (п. 39 Методических указаний по учету МПЗ).

В какой же стоимости следует отражать на балансе торговой организации товары, документы на которые отсутствуют? Рекомендации по этому вопросу даны в п. 39 Методических указаний по учету МПЗ: материальные запасы приходуются и учитываются в аналитическом и синтетическом бухгалтерском учете по принятым в организации учетным ценам. В случаях если организация использует в качестве учетных цен фактическую себестоимость материалов, то указанные материальные запасы приходуются по рыночным ценам. То есть, если товары поступили от поставщика, с которым вы давно работаете, за основу можно взять цену, по которой обычно поставляется товар, либо воспользоваться условием о цене, прописанным в договоре поставки. Именно она (цена товаров, указанная сторонами сделки), пока не доказано обратное, соответствует уровню рыночных цен (п. 1 ст. 40 НК РФ). Допустим, розничный продавец ведет учет товаров в продажных ценах. Следует ли ему поступить так же в отношении товаров без документов? По мнению автора, да. Так как продавец знает продажную стоимость товара, отражение способом учета товаров по продажным ценам будет наиболее точным и на счете 41 продажная цена товара сформируется без искажений. Позднее корректировке подвергнутся счета учета расчетов с поставщиками и счет 42 "Торговая наценка".

Затронем еще один вопрос: следует ли отражать сумму "входного" НДС на счетах бухгалтерского учета в случае неотфактурованных поставок? Не вдаваясь в подробности порядка исчисления налоговой базы по данному налогу (например, определения момента применения налогового вычета в случае неотфактурованных поставок), рассмотрим вопрос с точки зрения бухгалтерского учета. Отметим сразу, что в Методических указаниях по учету МПЗ пояснений по этому поводу нет. По мнению автора, при принятии решения об отражении (неотражении) на счетах бухучета суммы НДС нужно исходить из имеющегося у бухгалтера опыта работы с конкретным поставщиком. Если тот является плательщиком НДС (например, в договоре поставки стоимость товара указана с учетом налога либо история документооборота с этим поставщиком подтверждает тот факт, что контрагент применяет традиционную систему налогообложения и является плательщиком НДС), то налог, выделенный расчетным путем, следует отразить на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-3. Подтверждает данную точку зрения Инструкция по применению Плана счетов: на субсчете 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" учитываются уплаченные (причитающиеся к уплате) организацией суммы налога на добавленную стоимость, относящиеся к приобретению <...> товаров.

После получения расчетных документов по неотфактурованным поставкам их учетная цена корректируется с учетом поступивших расчетных документов. Одновременно уточняются расчеты с поставщиком (п. 40 Методических указаний по учету МПЗ). Способ корректировки в Методических указаниях по учету МПЗ не описан, поэтому в следующей части статьи мы рассмотрим возможные варианты учета.

Важным является момент, касающийся порядка отражения на счетах бухгалтерского учета корректировок по неотфактурованным поставкам, если расчетные документы в организацию торговли поступили в следующем году после представления годовой бухгалтерской отчетности (п. 41 Методических указаний по учету МПЗ). В этом случае бухгалтер торговой организации должен вносить корректировки, соблюдая следующие правила:

Учетная стоимость материальных запасов не меняется;

Величина НДС принимается к бухгалтерскому учету в установленном порядке;

Уменьшение стоимости материальных запасов отражается по дебету счетов расчетов и кредиту счетов финансовых результатов (как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году). При этом суммы сложившейся разницы между учетной стоимостью оприходованных материальных запасов и их фактической себестоимостью списываются в месяце, в котором поступили расчетные документы;

Увеличение стоимости материальных запасов отражается по кредиту счетов расчетов и дебету счетов финансовых результатов (как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году).

Добавим, что описанный выше порядок не вступает в противоречия с не так давно утвержденным ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности". В соответствии с п.2 ПБУ 22/2010 не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности. Следовательно, названное положение в случае неотфактурованных поставок применяться не может.

Налог на прибыль

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Под прибылью в целях гл. 25 НК РФ понимается сумма полученных доходов, уменьшенных на величину произведенных расходов. Порядок исчисления налога на прибыль в случае неотфактурованных поставок Налоговым кодексом не установлен, но существуют общие нормы, согласно которым доходы и расходы в налоговом учете определяются на основании первичных и других документов (ст. ст. 248, 252 НК РФ).

Добавим, что порядок определения расходов при реализации товаров установлен пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ. Согласно данной норме торговая организация вправе уменьшить доходы от реализации покупных товаров на стоимость приобретения данных товаров в соответствии с принятой в организации учетной политикой для целей налогообложения. В то же время расходами в налоговом учете признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (ст. 252 НК РФ). Отсюда можно сделать вывод: в отличие от порядка отражения в бухгалтерском учете доходов и расходов в случае неотфактурованной поставки (для которых сделано исключение из правил) в налоговом учете без документов признать расход не получится .

Подытожим сказанное выше. Если товары и документы на них получены торговой организацией в одном отчетном (налоговом) периоде, вопросов при исчислении прибыли у бухгалтера не возникает. Если документы получены в следующем календарном году, но до представления годовой бухгалтерской отчетности и декларации по налогу на прибыль, корректировки как в бухгалтерском, так и в налоговом учете следует отражать заключительными записями декабря. Если документы на товар поступили после представления бухгалтерской отчетности, порядок бухгалтерского и налогового учета будет различаться. Особенно трудоемким окажется учет в случае, если товар, принятый на учет без документов, будет реализован до того, как документы от поставщика поступят в бухгалтерию организации.

Скажем несколько слов о моменте признания расходов. В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы на реализацию товаров, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 320 НК РФ. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок.

В то же время п. 1 ст. 54 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). Абзацем 3 п. 1 ст. 54 НК РФ определены два случая перерасчета налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения) (Письмо Минфина России от 28.06.2010 N 03-03-06/4/64):

1) невозможно определить период совершения ошибок (искажений);

2) допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Вторым из названных вариантов как раз можно воспользоваться при неотфактурованных поставках. То есть налогоплательщику в случае продажи товаров в одном отчетном (налоговом) периоде, а получения документов на них в другом отчетном периоде не нужно будет представлять в налоговый орган уточненную декларацию, так как допущенные искажения не привели к занижению налоговой базы по налогу на прибыль.

Применим знания на практике

Приведем примеры отражения в учете неотфактурованных поставок различными способами. Один из оптимальных для бухгалтера вариантов должен быть закреплен в учетной политике торговой организации.

Способ 1 . Отражение неотфактурованных поставок на отдельном субсчете второго порядка к счету 41 с последующей дооценкой (уценкой) на разницу между учетной ценой и ценой, указанной в документах.

Пример 1 . На склад организации оптовой торговли поступила партия товаров без документов. Учетная стоимость товаров составляет 118 000 руб. (поставщик является плательщиком НДС). После получения документов выяснилось, что цена за партию товаров с учетом скидки составляет 106 200 руб. (в том числе НДС - 16 200 руб.).

Такой способ удобен для бухгалтера. Введенный в бухгалтерский учет организации дополнительный субсчет второго порядка 41-1-2 "Неотфактурованные поставки в оптовой торговле" служит своего рода напоминанием, что на балансе оприходованы товары без документов и должны быть приняты меры по их получению.

Способ 2 . Отражение неотфактурованной поставки на счете учета товаров с проведением последующей корректировки.

Пример 2 . На склад организации розничной торговли поступила партия товаров без документов. В соответствии с принятой учетной политикой учет товаров в организации ведется в продажных ценах. Розничный продавец применяет систему налогообложения в виде ЕНВД. Учетная стоимость товаров составляет 100 000 руб. (в том числе НДС - 15 254 руб.). Продажная цена товаров - 125 000 руб. После получения документов от поставщика выяснилось, что цена за партию товаров составляет 110 000 руб. (в том числе НДС - 16 780 руб.).

В учете торговой организации будут сделаны следующие записи:

В случае необходимости торговая наценка может быть увеличена.

Как вариант к этому же примеру приведем другой способ: бухгалтер торговой организации не сторнирует стоимость ранее принятого на учет товара и сумму торговой наценки в полном объеме, а корректирует их на разность между учетной ценой и ценой, указанной в документах.

Приведенные выше примеры относятся к ситуации, когда неотфактурованная поставка и получение документов произошли в одном и том же отчетном периоде. Если же документы от поставщика были получены после представления годовой бухгалтерской отчетности, порядок действий бухгалтера будет иной.

Допустим, товары, которые учитываются на балансе торговой организации в качестве неотфактурованной сделки, были реализованы конечному потребителю. Документы попали в руки бухгалтеру уже после представления годовой бухгалтерской отчетности. Считаем необходимым подробнее остановиться на данном примере (в котором речь пойдет о розничном продавце товаров).

Выручка от реализации является доходом от обычных видов деятельности (п.5 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Организации розничной торговли отражают полученный доход по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции со счетом 50 "Касса" (Инструкция по применению Плана счетов). Продажная стоимость реализованного товара списывается со счета 41 в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", одновременно записью по кредиту счета 42 в корреспонденции с дебетом счета 90, субсчет 90-2, сторнируется сумма торговой наценки, относящаяся к проданному товару.

В налоговом учете картина иная. Расход в виде стоимости реализованных товаров можно признать только в том случае, если он документально подтвержден (данное требование установлено п. 1 ст. 252 НК РФ). Следовательно, если расчетные документы еще не получены и достоверно определить цену товара нельзя, расходы для целей налогообложения прибыли не могут быть признаны в момент продажи товара. Позднее, когда подтверждающие расчетные документы будут получены от поставщика, доходы можно будет уменьшить на величину расходов.

Смотрите, что получается: на дату реализации товара бухгалтер отразит в учете образование ОНА по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Налог на прибыль" (п. п. 11, 14 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана счетов). В период, когда документы получены, отражается погашение ОНА обратной проводкой (п. 17 ПБУ 18/02). Но не все так просто. Может случиться так, что стоимость товара по поступившим документам будет отличаться от учтенной бухгалтером, например окажется ниже. Подобная "уценка" отражается в бухгалтерском учете как прочий доход (Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы"). В результате в учете возникают временная разница и соответствующее ей ОНО, которое находит свое отражение по дебету счета 68, субсчет "Налог на прибыль", и кредиту счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" (п. п. 11, 15 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана счетов). Погашаться ОНО будет по мере реализации товара и получения расчетных документов. В бухгалтерском учете отражается обратной проводкой (Дебет 77 Кредит 68-Прибыль).

Приведенный выше порядок достаточно сложен для восприятия, поэтому отобразим его на конкретном примере.

Пример 3. Организация розничной торговли осуществляет учет товаров в продажных ценах. В декабре 2010 г. она приобрела партию промышленных товаров, документы на которые представлены не были. Ранее от этого же поставщика аналогичные товары поставлялись по цене 472 000 руб. (в том числе НДС - 72 000 руб.). Названная цена была принята организацией за рыночную, и товары оприходованы на склад. Продажная цена товаров - 500 000 руб. В январе 2011 г. часть товаров (половина партии) была реализована конечному потребителю. Предположим, что документы от поставщика будут получены в марте 2011 г. после представления годовой бухгалтерской отчетности. В соответствии с ними стоимость приобретенных товаров - 442 500 руб. (в том числе НДС - 67 500 руб.).

В учете торговой организации будут сделаны следующие записи:

Пример 4. На склад организации оптовой торговли поступила партия товаров без документов. Бухгалтер оприходовал товар по принятой в организации учетной цене - 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.). В феврале 2011 г. часть товаров (половина партии) была реализована. В марте 2011 г. после представления годовой бухгалтерской отчетности от поставщика получены документы на сумму 271 400 руб. (в том числе НДС - 41 400 руб.).

В учете торговой организации будут сделаны следующие записи:

В момент получения документов от поставщика отложенный налоговый актив, образовавшийся на дату реализации товаров, списывается в учете в полной сумме (20 000 руб.). ОНА с суммы превышения стоимости товаров между суммой, отраженной в учете, и фактической стоимостью товаров списывается лишь в той части, которая относится к реализованным товарам (6000 руб. / 2). Оставшийся ОНА, который отражается в учете на счете 09, в сумме 3000 руб. будет списан в момент реализации последней части товара.

Разобраться во всех перипетиях, связанных с учетом неотфактурованных поставок, совсем непросто, особенно если товар продан до того, как учетные документы получены торговой организацией. Поэтому еще на этапе заключения договоров стоит подстраховаться и прописать в договоре поставки ответственность за непредставление вовремя пакета документов. Ну а если все же неотфактурованные поставки имеют место, надеемся, что материал, изложенный в статье, поможет справиться с возникшими в учете вопросами и трудностями.

Традиционным способом получения помощи от специалистов в таких случаях является юридическая консультация. Юрист, как никто другой, разбирается в действующем законодательстве, его нюансах и актуальных изменениях. Кроме того, именно юрист способен разъяснить обычному человеку смысл той или иной статьи закона, области её применения и последствия этого. Развитие информационных технологий явилось причиной появления такой разновидности получения юридической помощи, как бесплатные онлайн консультации юриста по телефону. На сайте сайт любой человек может получить полноценную юридическую консультацию. Для этого достаточно позвонить по указанному номеру телефона. Преимущества этого способа консультирования очевидны: Доступность. В любое время дня и ночи, в любой день недели специалисты готовы ответить на все вопросы. Для получения консультации не нужно специально посещать офисы юридических компаний, терять время на ожидание. Мобильность. Чаще всего человеку необходима оперативная консультация по юридическим вопросам. В такой ситуации традиционная консультация невозможна, поскольку повлечёт за собой потери времени. Онлайн консультация по телефону лишена этого недостатка, поскольку доступна не только в любое время, но из любого места. Для этого достаточно выйти в сеть Интернет с любого устройства, поддерживающего эту возможность. Высокое качество консультаций. Квалификация юристов позволяет им оперативно отвечать на большинство поставленных вопросов. В тех случаях, когда рассматриваются ситуации повышенной сложности, специалисту может понадобиться дополнительное время для ознакомления с нюансами дела и соответствующими статьями законодательства. Отсутствие регистрации на сайте. Если по каким-то причинам человек не хочет представляться настоящим именем, он может выбрать для общения любое понравившееся ему имя или псевдоним. Настоящее имя и фамилия могут понадобиться при составлении официальных заявлений, исков и так далее.. Кроме непосредственных ответов на заданные вопросы юристы подскажут правильную линию поведения в той или иной ситуации. Специалисты ответят на вопросы в таких областях права, как: Семейное законодательство. Рассматриваются любые вопросы заключения и расторжения брака, раздела имущества, составления брачного контракта, исковых заявлений и так далее. Налоговое законодательство. Юрист ответит на любые вопросы, связанные с налогообложением, уплатой налогов и сборов, льготами по налогообложению. При необходимости он же поможет составить нужные документы (например, заполнить налоговую декларацию). Трудовое законодательство. Специалист ответит на любые вопросы, связанные с толкованием и применением статей Трудового Кодекса и других нормативных и законодательных актов (приём на работу, увольнение, предоставление отпуска и других). Уголовное и уголовно-процессуальное законодательство. Одна из самых сложных отраслей права, поэтому консультации по этим вопросам проводят самые опытные юристы. Кроме консультирования они помогут составить исковые заявления в надзорные, апелляционные и кассационные инстанции. Страховое и транспортное законодательство. В последнее время – это одна из самых востребованных для консультаций отраслей права. Опытные юристы ответят на любые вопросы, касающиеся использования автотранспорта, его страхования и ответственности за нарушения соответствующих статей законодательства. Жилищное законодательство. Рассмотрению подлежат все вопросы, связанные с приобретением, продажей, обменом, дарением недвижимости, а также любые спорные вопросы, связанные с этим. Кроме этого, бесплатная юридическая онлайн консультация может проводиться по вопросам, связанным с защитой прав потребителей, земельным законодательством и любым другим отраслям юриспруденции. В некоторых случаях на первое место по важности выходит оперативность получения грамотной юридической консультации. В таких ситуациях трудно переоценить значение тех услуг по круглосуточному онлайн консультированию юристами, которые предоставляет сайт сайт.

Остается либо смириться с потерей расходов, либо добиваться документов. При объекте доходы минус расходы надо их обязательно получить - и чем раньше, тем лучше. Рассмотрим, как будет выглядеть налоговый учет, если это в конце концов удалось.
Вначале, как обычно: после оплаты стоимость товаров или материалов записывается в графу 6 Книги учета доходов и расходов "Расходы - всего". Затем по общим правилам пункта 2 статьи 346.17 НК РФ после реализации товара (а, если вы, предпочитая не спорить с Минфином, следуете его последнему разъяснению, то и после получения дохода от реализации) или же после списания в производство материала можно делать запись в графе 7 "Расходы, учитываемые...". Имейте в виду: можно, но только при наличии документов от поставщика, в частности накладной. То есть если выполнены все прочие условия, необходимые для списания расходов при УСН, и накладная успела поступить, мы вправе отразить затраты в графе 7.

Имеется в виду письмо Минфина России от 17.08.2006 № 03-11-02/180

Пример 2
Дополним условия примера 1. 6 октября 2006 года за муку был выплачен аванс в размере 350 руб., а 16 октября поставщик прислал соответствующие документы. Вся мука была списана в производство 18 октября. Отразим расходы в налоговом учете.
Оплаченную и списанную в производство муку можно учесть в расходах 18 октября 2006 года. Нужный документ к этому времени уже есть, поэтому сделаем запись в Книгу учета доходов и расходов (табл. 2 на с. 34).

Таблица 2. Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО "Калач" за IV квартал 2006 года

Разберем более сложные варианты.
1. Документы от поставщика поступили после того, как были выполнены условия по списанию стоимости ТМЦ в расходы, но в том же отчетном периоде.
Здесь, на наш взгляд, проблем нет. Запись в Книге учета доходов и расходов делается после получения документов - просто несколько позже, чем это могло бы быть.
2. Документы от поставщика поступили после выполнения указанных условий в следующем отчетном периоде, но до окончания налогового.
Если нет сомнений, что поставщик не подведет, можно рискнуть и списать расходы сразу, как будут выполнены условия. Не забудьте только позже приложить документы!
В противном случае лучше подождать, а потом внести корректирующую запись и сдать уточняющую декларацию. Заметьте, мы рекомендуем именно корректирующую, а не новую запись в текущих расходах, так как расходы нужно отражать в тот период, в котором они были осуществлены (и выполнены все условия, чтобы их можно было принять).
З. Документы поступили с очень большим запозданием. Так же, как и в предыдущем случае, придется исправлять учетные записи и оформлять уточняющую декларацию, а то и даже несколько. Еще одна дополнительная работа. Если Книга учета доходов и расходов, которая велась в электронном виде, ранее уже была зарегистрирована в налоговых органах, придется регистрировать и корректировку.

Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете все гораздо проще. К тому же для "упрощенцев" он не обязателен. Но если организация ведет бухгалтерский учет в полном объеме, то отражать приходится уже все хозяйственные операции, в том числе и с неотфактурованными поставками.

Организации, применяющие УСН, обязаны вести бухгалтерский учет только ОС и НМА (п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ)

Обратимся опять к Методическим указаниям. Согласно пункту 38 если документы получены в том же месяце, что и ТМЦ, то бухучет ведется в обычном порядке. Если же расхождение во времени более значительное, поставленные ТМЦ все равно приходуют на счетах материальных запасов по ценам, установленным организацией (при учете по фактическим затратам используются рыночные цены).
Пример 3
Немного изменим условия примера 2. ООО "Калач" ведет бухгалтерский учет в полном объеме, а документы от ЗАО "Мельница" поступили только 20 ноября 2006 года. Отразим поставку муки в бухгалтерском учете ООО "Калач".
На основании формы № М-7 оприходуем муку по рыночным ценам (табл. 3).
Таблица 3. Бухгалтерские проводки ООО "Калач"

Теперь решим, как поступить при наличии разницы между договорной ценой и ценой списания. В соответствии с пунктом 40 Методических указаний если товары еще не реализованы и не списаны в производство, можно произвести корректирующие проводки - с плюсом или минусом в зависимости от того, в какую сторону произошло отклонение:
- ДЕБЕТ 10 (41) КРЕДИТ 60 - отражена сумма корректировки стоимости ТМЦ.
А если товары уже списаны или реализованы, уточняются прочие доходы (или расходы). При этом счет 60 корреспондируется со счетом 91.

Пример 4
Продолжим пример 3. В бухгалтерском учете ООО "Калач" спишем муку в производство и откорректируем ее стоимость после получения документов.
Так как мука списана в производство 18 октября, то есть до поступления документов, то корректировать придется не стоимость, а прочие расходы. Бухгалтерские проводки показаны в табл. 4.
Когда документы поступают на следующий год после поставки, то даже если товары или материалы лежат на складе, вносятся поправки в расчеты с поставщиком. Увеличение или уменьшение стоимости отражается как прибыль или убыток прошлых лет, выявленные в отчетном году. Проводки будут такими:
- ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 60 или - ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 90-1.
Об этом сказано в пункте 41 Методических указаний

Таблица 4. Бухгалтерские проводки ООО "Калач" (продолжение)

Ситуация. Неотфактурованные услуги
Довольно частый случай (вспомним хотя бы вечно запаздывающие документы за "коммуналку"), который ставит бухгалтера точно в такое же затруднение, как и "беспаспортный" товар.
В налоговом учете стоимость даже оплаченных услуг нельзя отразить без подтверждения, поэтому нужно добиться документов во что бы то ни стало. В бухгалтерском - можно, составив акт в одностороннем порядке, а потом, когда прибудут бумаги, откорректировать расходы

Как избежать неотфактурованных поставок
Понятно, сколько хлопот доставляет отсутствие документов. Нужно постараться свести такие случаи к минимуму.
Прежде всего в договор с поставщиком следует вписать пункт об обязательном документальном сопровождении поставок. Лучше сразу перечислить все необходимые бумаги. Не будет лишним добавить положение об ответственности поставщика за несвоевременное представление документов на поставку, например предложить систему штрафов. Конечно, поставщик может не согласиться с таким договором, но, если он заинтересован в покупателе, все будет нормально. Ко всему прочему ему тоже своевременно нужна накладная с отметкой покупателя о полученном товаре.
Теперь разберемся, каков должен быть штраф, чтобы покрыть убытки покупателя. Расходы учитывают только "упрощенцы" с объектом налогообложения доходы минус расходы. Их ставка налога - 15% (п. 2 ст. 346.20 НК РФ), следовательно, убытки из-за "потери" расходов будут равны 15% стоимости неотфактурованных поставок. Если поставщик штраф уплатил, его надо учесть в доходах и уплатить те же 15% налога, то есть у покупателя останется 85% от полученной суммы.
Таким образом, штраф по крайней мере должен покрыть налог, который придется внести со штрафа и с неотраженных расходов. Получаем соотношение:
0,85 х Ш = 0,15 х С,
где Ш - размер штрафа с поставщика;
С - стоимость поставки без документов.
Размер штрафа определяется следующей формулой:
Ш = (0,15: 0,85) х С = 0,176 х С.

Итак, штраф должен составлять не менее 17,6% стоимости поставки. Предусмотрев его, покупатель не понесет убытки даже при неотфактурованных поставках.